企業(yè)所得稅法學習筆記
在學習之前，先講一下企業(yè)所得稅法，該章是根據(jù)新頒布的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（注意，是法律喲）和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》進行了重寫（該法自2008年元月1日起執(zhí)行），將原來的內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法進行合并之后重新編寫的一個章節(jié)，是一個全新的內(nèi)容。該章節(jié)在歷年的考試中所占的分數(shù)比重較大，再加上是一個全新的章節(jié)，須全篇通讀，如果對原來實行的內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法熟悉的話，可進行對比學習相關(guān)知識點，深刻領(lǐng)會。
另外，我還想說一下，如何學習本章。我個人的學習方法是，一是通讀《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》，對里面的條文必須熟悉；二是參考《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例釋義及適用指南》這本書（中國財政經(jīng)濟出版社2007年12月出版，ISBN：9787509503386），這本書由《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》立法起草小組編寫，具有最高的權(quán)威性，如果在學習時對一些內(nèi)容不清楚或有疑惑的話，可以看釋義。
一、納稅義務人：書中規(guī)定是指在中國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織，但不包括個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)（這二種企業(yè)是繳納個人所得稅的），我想說的是，這里所指的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)二種企業(yè)，是依照中華人民共和國法律法規(guī)成立的，對于依照外國（地區(qū)）的法律成立的國外個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)，在我國取得收入的，是要按我國的企業(yè)所得稅法納稅的。
二、我國選擇了地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)的雙重標準，將納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，居民企業(yè)和非居民企業(yè)的劃分、征稅對象及適用稅率，歸納如下：
（一）居民企業(yè)：分為二種類型，一種類型是依中國法律法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)（如外商投資企業(yè)），另一種類型是依外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。居民企業(yè)的征稅對象為來源于中國境內(nèi)、境外的所得，其適用所得稅稅率為25%。
（二）非居民企業(yè)：也分為二種
類型，一種類型是依外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的企業(yè)，其征稅對象為與其所設機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得，稅率為25%，與其所設機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系來源于中國境內(nèi)的所得，稅率為20%（實際征稅時按10%的優(yōu)惠稅率）；另一種類型是一種是依外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，也不在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。其征稅對象為來源于中國境內(nèi)所得，稅率為20%（實際征稅時按10%的優(yōu)惠稅率）。
大家看上面的都看湖涂了吧，歸納一下就是：
居民企業(yè)，來自于境內(nèi)、境外的所得全部按25%征稅；非居民企業(yè)，機構(gòu)、場所在中國境內(nèi)的，只有與其所設機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的所得（不分境內(nèi)、境外）按25%征稅；對于機構(gòu)、場所在中國境內(nèi)的，與其所設機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的所得，以及未在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所，有來源于中國境內(nèi)所得的，按20%（實際征稅時按10%的優(yōu)惠稅率）征稅。
三、企業(yè)所得稅所得來源的確定：
（一）銷售貨物所得，按照交易活動發(fā)生地確定；
（二）提供勞務所得，按照勞務發(fā)生地確定；
（三）轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動產(chǎn)所在地確定，動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定；
（四）股息、紅利等權(quán)益性投資所得，按照分配所得的企業(yè)所在地確定；
（五）利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得，按照負擔、支付所得的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，或者按照負擔、支付所得的個人的住所地確定；
（六）其他所得，由國務院財政、稅務主管部門確定。
四、一般收入的確認，教材上（P268）共列舉了9項，在這里，我只記一下須理解的收入：關(guān)注
股息、紅利等權(quán)益性投資收益，注意權(quán)益性投資收益與債權(quán)性投資收益的區(qū)別，以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的區(qū)別。債權(quán)性投資為利息收入，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入為企業(yè)的轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入。股息、紅利等權(quán)益性投資收益是按被投資方做出利潤分配決定的日期確認為收入的實現(xiàn)。
五、特殊收入的確認，教材上（P268）共列舉了4項，須全部記住，重點關(guān)注：
（一）對持續(xù)超過12個生產(chǎn)經(jīng)營周期的（如制造大型機器設備、船舶，建筑安裝等），按納稅年度的完工進度或完成的工作量確認收入。
（二）采取產(chǎn)品分成方式取得收入的（如中外合作經(jīng)營企業(yè)合作開采石油等），按企業(yè)分得產(chǎn)品日期為收入實現(xiàn)，并按產(chǎn)品的公允價值確認收入。
（三）對于企業(yè)發(fā)生的非貨幣性交換、以及將貨物、勞務、財產(chǎn)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配的，視同銷售。這一點與以前的政策不同了，取消了在建工程、管理部門、分公司使用視同銷售的規(guī)定，根據(jù)前面講過的納稅人定義而言，新的企業(yè)所得稅一是對法人征稅，二是對于內(nèi)部用于在建工程、管理部門、分公司的，并沒有最后進入消費環(huán)節(jié)。除了這一點，大家還要記住，將貨物、勞務、財產(chǎn)用于對外的（如捐贈、償債、贊助、集資），視同銷售，對內(nèi)的，僅用于職工福利的，視同銷售。當然，視同銷售的物、勞務、財產(chǎn)其成本、費用、稅金等可以扣除。
另外，我還想說一下，對于將貨物、勞務、財產(chǎn)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配的，視同銷售。在計算業(yè)務招待費、廣告費及業(yè)務宣傳費時，是否作為計算扣除限額的依據(jù)？？我個人認為，應作為扣除限額的依據(jù)。
六、關(guān)于不征稅收入和免稅收入，有人問這二者有什么區(qū)別，要真正說這二兄弟在企業(yè)所得稅計算中有什么區(qū)別的話，我還真說不上來。只要理會，不征稅收入是企業(yè)所得稅原理上講應永久不列入征稅范圍收入的一個范疇。是新創(chuàng)設的一個概念，不征稅收入用于支出所形成的費用或財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。免稅收入是稅收優(yōu)惠的范疇，其為取得免稅收入所發(fā)生的成本、費用是否可以扣除，目前我還不清楚。關(guān)注：
（一）不征稅收入主要是指財政性質(zhì)的一些撥款、納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金等。
（二）免稅收入主要是指一些帶優(yōu)惠性質(zhì)的收入。（1）國債利息收入，如果是在二級市場進行的國債轉(zhuǎn)讓收入要征稅；（2）居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性收益，這里需注意的是居民企業(yè)與居民企業(yè)之間；（3）在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)取得從居民企業(yè)有實際聯(lián)系的權(quán)益性投資收益，如果持有居民企業(yè)上市月股票不足12個月取得的投資收益，是要征稅的（這主要是為了抑制投機炒股的行為）。（2）（3）中關(guān)于股息、紅利等權(quán)益性投資收益，請與教材（P268）上一般收入中的股息、紅利等權(quán)益性投資收益進行比較。（4）符合條件的非營利組織的收入，至于非營利組織要符合什么樣的條件，可以看一下書作個了解。只是要關(guān)注：對于非營利性組織取得的營利性收入，是要征稅的。
七、企業(yè)所得稅的扣除原則，共有5項，記住就是得了。
八、扣除的范圍規(guī)定，包括成本、費用、稅金、損失及其他支出，這里需要關(guān)注：
（一）這里所指的成本范圍，是指企業(yè)銷售商品（產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資）、提供勞務、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓）的成本，遠遠大于會計上所指的成本。
（二）這里所指的稅金是指除企業(yè)所得稅（不然不能算自己了）和允許低扣的增值稅。如果不允許抵扣的增值稅（如超過90天未到稅務機關(guān)認證的增值稅專用發(fā)票），是可以扣除的。如購入固定資產(chǎn)，其取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅是不能抵扣的，因此，這部分增值稅進入固定資產(chǎn)的原值中，這部分增值稅是可以在以后各期分攤扣除。
（三）這里所指的損失，是指在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的損失。包括固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆帳損失，壞帳損失，自然災害（如四川汶川的5.12地震）等不可抗力因素造成的損失。生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的損失是指生產(chǎn)產(chǎn)品、銷貨貨物、提供勞務過程中所發(fā)生的損失。如果是埋生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的損失，則不屬于此可以扣除的損失。
九、扣除項目的標準，教材上（P271）共有17項，關(guān)注的是：
（一）企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出可以稅前扣除，取消了以前、限額扣除的規(guī)定（這樣規(guī)定很好，以前的規(guī)定存在重復征稅的問題，例如工資超過了限額，超過部分不僅要交企業(yè)所得稅，個人還得交個人所得稅。納稅人的工資提高了，雖然在計算所得稅時可以扣除，但個人他還得交個人所得稅呀，對于國家來說，并沒有流失稅款。）
（二）企業(yè)發(fā)生的職工福利支出，不超過工資薪金總額的14%的部分準予扣除。注意是扎實扣除，和以前的規(guī)定不同了，以前是按計稅工資計提，現(xiàn)在是按實際發(fā)生額扣除。另外，對于超過工資薪金14%的職工福利支出部分，以后年度也不得扣除了。
（三）企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額的2%的部分準予扣除，超過部分，以后年度也不得扣除了。
（四）企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額的2。5%的部分準予扣除，超過部分，準予以后年度扣除。
（五）社會保險可以扣除，但企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險，不得扣除。
（六）非金融企業(yè)向金融企業(yè)的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出以及同業(yè)折借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行的債券利息支出（肯定是經(jīng)過國家批準的了，如果不批準，那是非法融資了，是違法的了），可據(jù)實扣除。對于非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款發(fā)生的利息支出，在不高于金融企業(yè)同類借款利率的，可據(jù)實扣除，超過的部分，不得扣除。
（七）企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的不予資本化的利息支出，可以據(jù)實扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上建造才能達可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生的合理借款利息支出，應予以資本化，不得在當期全額扣除。有前資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息，可在發(fā)生當期扣除。這里注意，合理的借款利息，是指非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款發(fā)生的利息支出，在不高于金融企業(yè)同類借款利率的，可予資本化，超過的部分，不予資本化。如某企業(yè)向非金融企業(yè)借款用于建造固定資產(chǎn)，發(fā)行借款利息1000萬元，金融企業(yè)同類借款利息為800萬元，則予以資本化的借款利息為800萬元。
（八）匯兌損失，對于已經(jīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本以及向所有者進行利潤分配相關(guān)部分的匯兌損失，不準予扣除。對于計入有關(guān)資產(chǎn)成本的匯兌損失，這部分匯兌損失已通過資產(chǎn)的折舊、攤銷的方式予以稅前扣除，所以不再重復扣除；對于向所有所進行利潤分配相關(guān)的部分產(chǎn)生的匯兌損失，這屬于企業(yè)的所有者權(quán)益，是稅后特別注意分配的問題，一定程度上與企業(yè)的資產(chǎn)相脫離了，所以也就不存在扣除了。
（九）業(yè)務招待費的支出，按發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。如某企業(yè)當年發(fā)生業(yè)務招待20萬元，企業(yè)當年的銷售收入為3000萬元，則該企業(yè)應扣除的業(yè)務招待費為：先計算可以扣除的招待費為20*60%=12萬元，招待費最高扣除限額為：3000*5‰=15萬元，大于企業(yè)可以扣除的招待費，則該企業(yè)當年可以扣除的招待費為12萬元。如果該企業(yè)當年的銷售收入為2000萬元，則歸高扣除限額為2000*5‰=10萬元，小于該企業(yè)可以扣除的招待費，則該企業(yè)可以扣除的招待費為10萬元。這里還得注意，可以扣除的業(yè)務招待費，僅限于與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務招待費，與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的招待費是不允許扣除的。
（十）廣告費和業(yè)務宣傳費的扣除，是按不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除，超過部分，可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除（職工教育經(jīng)費支出也可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除喲）。注意一下廣告費支出的條件，這里我想注意的是：有關(guān)廣告性贊助費的問題，對于發(fā)生的廣告性贊助（如隆力奇公司贊助青歌賽的支出）是可以扣除的，但是不是要同廣告費和業(yè)務宣傳費合在一起在限額內(nèi)扣除？？
（十一）公益性捐贈支出，不得超過年度會計利潤的12%。以前的公益性捐贈扣除比例太多了，也不統(tǒng)一，這一下統(tǒng)一了，比例也提高了，計算也簡單了，也好記了，扣除限額就等于會計利潤*12%就可以了。這里我想舉例說明一下：某企業(yè)08年會計利潤為3000萬元，通過公益性社會團體向四川省汶川地震災區(qū)捐款300萬元，可以稅前扣除的限額是3000*12%=360萬元，大于實際捐贈額，則300萬元可以扣除。如果會計利潤為2000萬元，可以稅前扣除的限額是2000*12%=240萬元，小于實際捐贈額，則300萬元只可以扣除240。在計算應納稅所得額時，要調(diào)增300-240=60萬元。有人會問，會計利潤是減去捐贈以后的利潤，是不是要先返原再將其作為計算捐贈支出限額的依據(jù)，如前例，會計利潤應先還原為未扣除捐贈支出的利潤，即：3000（或2000）+300=3300（或2300），根據(jù)釋義上的解釋，會計利潤就是會計利潤，不要再返原了，再返原了就不是會計利潤了。（成了一個四不象了？？）關(guān)于公益性捐贈支出，還得關(guān)注的是：一是必須通過公益性社會團體或縣級以上（含縣級）人民政府及其部門等間接捐贈的方式，直接捐贈不符合本規(guī)定；二是這種捐贈是公益事業(yè)的捐贈，如果是非公益事業(yè)的捐贈，也不符合本規(guī)定。在實務操作中，看符不符合相應的規(guī)定，可以看受贈者開具的票據(jù)是不是捐贈的專用票據(jù)。（所以提醒有愛心的企業(yè)，如果向四川省汶川地震災區(qū)捐款的話，須通過一些公益性社會團體（如中國紅十字會、中國慈善總會）或縣以上的民政部門捐贈。）
（十二）關(guān)于總機構(gòu)分攤的費用問題，對于非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所，與境外的總機構(gòu)發(fā)生的與該機構(gòu)與生產(chǎn)經(jīng)營的有關(guān)費用，并能提供相關(guān)證明文件的，準予扣除。（這也符合企業(yè)所得稅扣除的相關(guān)性原則）
（十三）企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失后，不得從增值稅銷項稅多中抵的進項稅金，視同企業(yè)的財產(chǎn)損失，準予扣除。
十、不得扣除的項目，主要關(guān)注：
（一）與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的贊助支出不得扣除。
（二）稅收滯納金、罰金、罰款不得扣除。
（三）未經(jīng)核定的準備金，如存貨準備、壞帳準備金等不得扣除，以前的企業(yè)所得稅條例規(guī)定企業(yè)計提的壞帳準備金可以扣除，新企業(yè)所得稅法不允許扣除，符合企業(yè)所得稅扣除的配比性原則。目前稅務部門還未核定過任何的準備金可以扣除。
（四）企業(yè)之間支付的管理費，以前的企業(yè)所得稅條例規(guī)定企業(yè)支付的管理費用可以扣除，新企業(yè)所得稅法不允許扣除。
十一、關(guān)于虧損的問題，和以前的企業(yè)所得稅條例規(guī)定一樣，即可以在連續(xù)5年內(nèi)彌補，境內(nèi)營業(yè)機構(gòu)的不得彌補境外營業(yè)機構(gòu)的虧損。