外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法易錯問題總結(jié)

這一章和企業(yè)所得稅有密切的聯(lián)系，和個人所得稅也有很多相關(guān)的內(nèi)容。關(guān)鍵原因，外商企業(yè)所得稅是在企業(yè)所得稅的基礎(chǔ)上給予外商的特別照顧性稅法，其中包含很多關(guān)于“三外”的優(yōu)惠，其居民性和非居民性的區(qū)分在個人所得稅中也有體現(xiàn)，只是區(qū)分方法不同而已。

如果已經(jīng)將企業(yè)所得稅的各個重點內(nèi)容掌握了，我相信在學(xué)習(xí)這章時不會那么吃力了，而且還可以作到前后對比，加深企業(yè)所得稅的相關(guān)考點的記憶。因此在學(xué)習(xí)這章的時候注意特別的優(yōu)惠規(guī)定外，更關(guān)鍵的還要放在和企業(yè)所得稅的比較上來。另外要很好的理解這一章的內(nèi)容，更為學(xué)習(xí)下章個人所得稅打好了一個居民性納稅的理念基礎(chǔ)。大家共同努力，爭取在7月份完成稅法的分章復(fù)習(xí)，從下個月開始，我就要陸續(xù)對一些關(guān)鍵性問題進(jìn)行比較性總結(jié)了。


1、居民性與非居民性的區(qū)分方法問題。外商投資企業(yè)（以下簡稱外資）全部屬于居民性納稅義務(wù)人，即對于其在全球的收入要履行納稅義務(wù)。外國企業(yè)（以下簡稱外企）要區(qū)分是否在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)和場所。如果是的話，要對其相關(guān)的所有收入納稅。如果不是，則僅對境內(nèi)相關(guān)收入納稅。注意這里的相關(guān)指的是和境內(nèi)機構(gòu)和場所有實際聯(lián)系的收入。但要注意與境內(nèi)機構(gòu)場所無實際聯(lián)系的咨詢收入視同有實際聯(lián)系納稅，下面將會做專題總結(jié)。

2、機構(gòu)場所的相關(guān)問題。機構(gòu)場所中有一種叫做營業(yè)代理人。要特別注意一下，滿足三個“經(jīng)?！钡模勺鳛闋I業(yè)代理人來看，即可作為在境內(nèi)有機構(gòu)場所來對待。這三個經(jīng)常是1）經(jīng)常代理購買貨物2）經(jīng)常儲存貨物轉(zhuǎn)交購貨方3）經(jīng)常代理銷售貨物

3、稅率的問題。這個問題暫時不考慮減免稅，因為下面要做專題總結(jié)，這里只想?yún)^(qū)分一下居民和非居民的基本稅率問題，境內(nèi)無機構(gòu)場所的外國企業(yè)在境內(nèi)取得的收入實行10%的預(yù)提稅率。其他情況適用30%的企業(yè)所得稅和地方所得稅。這里境內(nèi)無機構(gòu)場所的外國企業(yè)在計算所得稅時建議不要考慮3%的地方所得稅了。

4、計稅依據(jù)問題。境內(nèi)無機構(gòu)場所的外國企業(yè)的預(yù)提所得稅計稅依據(jù)按照外國企業(yè)“實際”收到的總收入計算。注意這里要扣除代理人或購買人代扣代繳的相關(guān)稅費，不能扣除回扣等。注意先算代扣代繳的流轉(zhuǎn)稅，這里僅指營業(yè)稅，至于是否交納增值稅按照增值稅規(guī)定處理，因為其為價外稅，所以在這里不要考慮增值稅問題，而且境內(nèi)無機構(gòu)場所的情況下一般無法發(fā)生增值稅應(yīng)稅貨物銷售或應(yīng)稅勞務(wù)。

例：某外國企業(yè)1999年取得境內(nèi)特許權(quán)使用費收入100萬，2002年取得股息收入200萬元。其在境內(nèi)無機構(gòu)場所。試分別計算兩年境內(nèi)企業(yè)應(yīng)代扣代繳的所得稅。

解答：特許權(quán)使用費收入應(yīng)該交納營業(yè)稅，股息收入不用交納營業(yè)稅，而且這里要注意在2000年前的預(yù)提所得稅稅率為20%，之后為10%，注意考題考察這里是有根據(jù)的，因為在第一章提到的實體法從舊，程序法從新的原則。

1999年境內(nèi)企業(yè)應(yīng)代扣代繳所得稅為100*（1-5%）*20%
2002年境內(nèi)企業(yè)應(yīng)代扣代繳所得稅為100*10%

對于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的所得稅計稅依據(jù)，和企業(yè)所得稅中的計算方法是一致的，即用收入總額扣除可扣除的費用成本，以及免稅收入后按照適用稅率計算所得稅。或者用利潤總額進(jìn)行調(diào)整，調(diào)增不可扣除費用成本，調(diào)減可扣除的收入，這里也和企業(yè)所得稅一樣是本章的重點和難點。下面將會對部分費用收入的扣除減少情況做進(jìn)一步的總結(jié)。

但在這里要注意一個情況，即境內(nèi)有機構(gòu)場所的外國企業(yè)在境外與其機構(gòu)場所有實際聯(lián)系的所得是要交納企業(yè)所得稅的，而且其在境外交納的所得稅可作為費用直接扣除，注意這里是據(jù)實扣除，不考慮限額問題。這里和外商投資企業(yè)的境外已納稅款的扣除是不一樣的，而且一定要注意境外已納稅款的境內(nèi)扣除是僅適用于外商投資企業(yè)的。

例：某外國企業(yè)A在境內(nèi)有營業(yè)代理人B。其在境內(nèi)發(fā)生了外商投資企業(yè)分回投資利潤100萬，利息收入120萬，金融債券利息收入100萬，國債利息收入10萬，國債轉(zhuǎn)讓收入10萬，特許權(quán)使用費收入200萬，B在美國開設(shè)了一投資企業(yè)分回所得為300萬人民幣，已在境外納稅120萬。B在境內(nèi)發(fā)生管理費50萬元，其中上繳境外企業(yè)管理費20萬，境內(nèi)無服務(wù)機構(gòu)管理費10萬，境內(nèi)提供勞務(wù)機構(gòu)管理費10萬，境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)管理費10萬，交際應(yīng)酬費10萬，廣告費10萬，工資薪金20萬，計提職工福利費3.5萬元，實際發(fā)生3萬元，對外商投資發(fā)生借款利息支出20萬，對美國投資企業(yè)發(fā)生投資借款利息支出10萬，計提工會經(jīng)費0。4萬，但本企業(yè)有工會組織但未取得工會繳款收據(jù)，計提職工教育經(jīng)費1萬元，通過社會團(tuán)體的公益救濟(jì)性捐贈100萬，資助關(guān)聯(lián)高?？蒲袡C構(gòu)20萬元科研費用。計算該外國企業(yè)應(yīng)納所得稅額。（營業(yè)代理人在經(jīng)濟(jì)特區(qū)，屬于投資性公司）

解答：營業(yè)代理人視同在境內(nèi)的機構(gòu)場所，由于在特區(qū)，按照規(guī)定應(yīng)交納15%的企業(yè)所得稅和3%的地方所得稅。外國投資者投資外商投資企業(yè)的投資收益是免稅的。
1）境內(nèi)特許權(quán)使用費收入應(yīng)交納營業(yè)稅200*5%=10萬
2）無服務(wù)機構(gòu)的管理費不得扣除，境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)的管理費不得扣除，可扣除管理費用=50-10-10=30萬
3）工資薪金支出可全額扣除，其職工福利費不得計提，可按14%的比例范圍內(nèi)按照據(jù)實發(fā)生額來扣除，扣除限額=20*14%=2。8萬，實際發(fā)生3萬元，因此可扣除的職工福利費=2。8萬，
職工教育經(jīng)費可扣除20*1。5%=0。3萬元，實際發(fā)生1萬元，按照0。3萬來扣除。工會經(jīng)費未取得工會收據(jù)，不得扣除。
4）外商投資企業(yè)分回投資收益免稅，但其相關(guān)支出不得扣除，或者可以看作其投資利息屬于資本利息不得扣除
5）境外交納的所得稅款可據(jù)實作為費用扣除。境外收入可扣除所得稅=120萬
6）廣告費可據(jù)實扣除，可扣除廣告費=10萬
7）交際應(yīng)酬費可按照勞務(wù)收入一定比例扣除，收入=100+120+200+300=820萬
可扣除交際應(yīng)酬費=500*1%+320*0。5%=6.6萬元，實際發(fā)生交際應(yīng)酬費10萬，按照6.6萬元扣除
8）美國投資企業(yè)的投資利息支出不能在本企業(yè)扣除。即便是本企業(yè)發(fā)生的，也是資本性的利息支出，或者理解為投資發(fā)生的借款利息不得扣除。
8）公益救濟(jì)性捐贈可全額扣除，境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)資助不得扣除，可扣除捐贈=100萬元
其收入中外商投資企業(yè)分回利潤免稅，國債利息收入免稅，國債轉(zhuǎn)讓收入不免，金融債券利息不免。

應(yīng)納稅所得額=120+90+200+300-120-10-30-20-2.8-0.3-10-6.6-100
應(yīng)交企業(yè)所得稅=應(yīng)納稅所得額*15%
應(yīng)交地方所得稅=應(yīng)納稅所得額*3%

5）管理費問題。這里建議和企業(yè)所得稅進(jìn)行對比，企業(yè)所得稅中僅對上交總機構(gòu)的管理費按照總收入的2%來扣除，而外資和外企所得稅中可對上交總機構(gòu)和提供了實際服務(wù)的機構(gòu)的管理費據(jù)實扣除，這里要注意一下，參考上面的例題。

6）投資借款問題。企業(yè)所得稅中投資的借款利息可按規(guī)定扣除。而外資和外企所得稅中是不得扣除的，這里的企業(yè)所得稅的規(guī)定是今年的新增內(nèi)容，要注意一下。參考上面的例題。

注意外資和外企所得稅中凡是資本的利息支出是均不得扣除的。