隨著集團(tuán)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與公司治理結(jié)構(gòu)的完善，內(nèi)部審計(jì)的重要作用日益突顯。本文結(jié)合我國集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)，探討集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)外包的定位、動(dòng)因及實(shí)施中的相關(guān)問題。
　 　一、集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)外包的定位
　 　內(nèi)部審計(jì)外包 (internal audit outsourcing ，也稱內(nèi)部審計(jì)外部化 ) 是指組織將其內(nèi)部審計(jì)職能部分或全部通過契約委托給組織外部的機(jī)構(gòu)執(zhí)行。此概念 由國際知名會(huì)計(jì)師事務(wù)所在 20 世紀(jì) 80 年代提出，自 90 年代起，美國一些大公司相繼重組內(nèi)部機(jī)構(gòu)，出現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)外包的趨勢(shì)。但是，內(nèi)部審計(jì)外包從產(chǎn)生開始就倍受爭(zhēng)論，有關(guān)內(nèi)部審計(jì)外包的利弊之爭(zhēng)從來就沒有停止過。
　 　一般認(rèn)為， 內(nèi)部審計(jì)外包 有兩種形式：全部外包與合作內(nèi)審（即部分外包） 。 全部外包是指企業(yè)不設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，而是與專業(yè)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他機(jī)構(gòu)簽約，由其提供職業(yè)內(nèi)部審計(jì)服務(wù)。合作內(nèi)審是指企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門及人員與外部審計(jì)人員相互配合、相互協(xié)調(diào)，共同完成內(nèi)部審計(jì)工作。
　 　筆者認(rèn)為，我國集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)外包應(yīng)定位于合作內(nèi)審。原因有三個(gè)方面：其一，內(nèi)部審計(jì)是公司內(nèi)部控制系統(tǒng)的組成部分，集團(tuán)公司作為大中型企業(yè)集團(tuán)的核心企業(yè)，基于完善公司治理結(jié)構(gòu)的考慮理應(yīng)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門；其二，我國集團(tuán)公司以國有企業(yè)為主體，根據(jù)審計(jì)署規(guī)定國有大中型企業(yè)應(yīng)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門；其三，內(nèi)部審計(jì)職能全部外包會(huì)產(chǎn)生諸多后遺癥，如：外包審計(jì)人員不熟悉企業(yè)情況、 缺乏為管理層服務(wù)的忠誠度和責(zé)任心；企業(yè)喪失了培養(yǎng)中高層管理人員的訓(xùn)練基地；內(nèi)部審計(jì)缺乏主動(dòng)性和前瞻性等。
　 　集團(tuán)公司合作內(nèi)審的外包形式既能發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)，又可在一定程度上規(guī)避其劣勢(shì)，其目的不是要削弱或取代內(nèi)部審計(jì)，而是通過內(nèi)部與外部審計(jì)力量的合作，提升內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用。在合作內(nèi)審的外包形式下，集團(tuán)公司設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，配備熟悉公司情況、業(yè)務(wù)水平精干的內(nèi)部審計(jì)人員，并根據(jù)業(yè)務(wù)需要聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其他專門人才配合內(nèi)部審計(jì)人員共同開展內(nèi)部審計(jì)工作。通常情況下，公司 內(nèi)部審計(jì)人員負(fù)責(zé)一些常規(guī)性內(nèi)審工作，而對(duì)于涉及面較廣、需要較高職業(yè)判斷技能和專業(yè)知識(shí)的特殊內(nèi)審工作，則由外界人員與內(nèi)部審計(jì)人員共同開展。
　 　二、集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)外包的動(dòng)因
　 ?。ㄒ唬┪覈瘓F(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)
　 　內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展經(jīng)歷了一個(gè)從“消極防弊”到“積極興利、價(jià)值增值”的過程。內(nèi)部審計(jì)的職能從監(jiān)督、評(píng)價(jià)發(fā)展到控制、咨詢服務(wù)；內(nèi)部審計(jì)的方法從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)；內(nèi)部審計(jì)的技術(shù)從手工測(cè)試發(fā)展到計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)、計(jì)算機(jī)專家決策審計(jì)。目前，內(nèi)部審計(jì)已發(fā)展成為關(guān)注內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理、旨在增加公司價(jià)值與實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的咨詢活動(dòng)，在公司治理結(jié)構(gòu)中發(fā)揮著重要作用。
　 　隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立， 我國集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)基本走上制度化、規(guī)范化的道路，為規(guī)范集團(tuán)經(jīng)營和促進(jìn)集團(tuán)健康發(fā)展做出了重大貢獻(xiàn) 。但總體上看，我國集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)仍存在不完善、不適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展之處，呈現(xiàn)出以下特點(diǎn)：
　 　1 ．內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性較低
　 　國外大公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通常隸屬于董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)，獨(dú)立于管理層，保證了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和內(nèi)審職權(quán)的履行。而我國集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)部門有些直屬總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)，有些隸屬于監(jiān)事會(huì)、副總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)甚至紀(jì)檢書記，內(nèi)部審計(jì)部門較低的獨(dú)立性影響了其對(duì)同級(jí)經(jīng)營者的監(jiān)督作用，也削弱了內(nèi)部審計(jì)結(jié)果及審計(jì)建議的執(zhí)行力度，不利于內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督、評(píng)價(jià)與控制職能的履行。
　 　2 ．內(nèi)部審計(jì)職能定位較低
　 　隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與企業(yè)內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境的變化，內(nèi)部審計(jì)的職能也應(yīng)由以糾錯(cuò)防弊為目標(biāo)的監(jiān)督和評(píng)價(jià)職能，轉(zhuǎn)向以提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制水平、完善公司治理結(jié)構(gòu)、幫助實(shí)現(xiàn)組織經(jīng)營目標(biāo)為目的的控制與咨詢服務(wù)職能。目前，雖然我國部分集團(tuán)公司已經(jīng)逐步開展經(jīng)營管理審計(jì)，使得內(nèi)審職能向控制與咨詢服務(wù)轉(zhuǎn)變。但是，從總體上看，內(nèi)部審計(jì)仍然以監(jiān)督和評(píng)價(jià)為主要職能，內(nèi)審工作的重心仍然集中在財(cái)務(wù)領(lǐng)域而沒有深入到集團(tuán)經(jīng)營和管理領(lǐng)域。
　 　3 ．內(nèi)部審計(jì)任務(wù)繁重復(fù)雜
　 　集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)職責(zé)具有雙重性，既要對(duì)集團(tuán)公司本身履行內(nèi)審職責(zé)，又要對(duì)企業(yè)集團(tuán)成員中眾多的緊密層、半緊密層和協(xié)作層企業(yè)履行內(nèi)審職責(zé)。同時(shí)，對(duì)不同層次成員企業(yè)開展內(nèi)部審計(jì)的范圍和內(nèi)容也應(yīng)有所區(qū)別，對(duì)集團(tuán)公司和緊密層企業(yè)應(yīng)進(jìn)行全面審計(jì)，對(duì)松散型企業(yè)則以業(yè)務(wù)指導(dǎo)和政策合規(guī)性審計(jì)為主，這進(jìn)一步增加了集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)的難度。此外，集團(tuán)公司經(jīng)營通常具有跨地區(qū)、跨行業(yè)的特點(diǎn)，審計(jì)范圍廣泛、內(nèi)容復(fù)雜，既包括財(cái)務(wù)審計(jì)、經(jīng)營審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)、經(jīng)濟(jì)合同審計(jì)、建設(shè)投資審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等常規(guī)內(nèi)容，也可能涉及 IT 審計(jì)、環(huán)境審計(jì)、衍生品評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)等特殊審計(jì)領(lǐng)域。