七、金融資產(chǎn)之間重分類的處理
1.企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的——應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益（投資收益）。
2.企業(yè)因持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于企業(yè)會計準(zhǔn)則所允許的例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的——企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益（資本公積——其他資本公積），在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益（投資收益）。
相關(guān)會計處理如下：
借：可供出售金融資產(chǎn) （金融資產(chǎn)的公允價值）
持有至到期投資減值準(zhǔn)備 （已計提的減值準(zhǔn)備）
　　貸：持有至到期投資——成本 （賬面余額）
——利息調(diào)整 （賬面余額）
——應(yīng)計利息 （賬面余額）
貸或借：資本公積——其他資本公積 （差額）
【例題·計算分析題】（2009年）甲股份有限公司為上市公司（以下簡稱甲公司），有關(guān)購入、持有和出售乙公司發(fā)行的不可贖回債券的資料如下：
（1）2007年1月1日，甲公司支付價款1 100萬元（含交易費用），從活躍市場購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的面值為1 000萬元、5年期的不可贖回債券。該債券票面年利率為10%，利息按單利計算，到期一次還本付息，實際年利率為6.4%。當(dāng)日，甲公司將其劃分為持有至到期投資，按年確認(rèn)投資收益。2007年12月31日，該債券未發(fā)生減值跡象。
（2）2008年1月1日，該債券市價總額為1 200萬元。當(dāng)日，為籌集生產(chǎn)線擴建所需資金，甲公司出售債券的80%，將扣除手續(xù)費后的款項955萬元存入銀行；該債券剩余的20%重分類為可供出售金融資產(chǎn)。
要求：
（1）編制2007年1月1日甲公司購入該債券的會計分錄。
（2）計算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應(yīng)計利息和利息調(diào)整攤銷額，并編制相應(yīng)的會計分錄。
（3）計算2008年1月1日甲公司出售該債券的損益，并編制相應(yīng)的會計分錄。
（4）計算2008年1月1日甲公司該債券剩余部分的攤余成本，并編制重分類為可供出售金融資產(chǎn)的會計分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）
答案：（1）2007年1月1日甲公司購入該債券的會計分錄：
借：持有至到期投資——成本1 000
持有至到期投資——利息調(diào)整100
　　貸：銀行存款1 100
（2）計算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應(yīng)計利息和利息調(diào)整攤銷額，并編制相應(yīng)的會計分錄。
計算2007年12月31日甲公司該債券投資收益、應(yīng)計利息和利息調(diào)整攤銷額：
2007年12月31日甲公司該債券投資收益＝1 100×6.4%＝70.4（萬元）
2007年12月31日甲公司該債券應(yīng)計利息＝1 000×10%＝100（萬元）
2007年12月31日甲公司該債券利息調(diào)整攤銷額＝100－70.4＝29.6（萬元）
會計處理：
借：持有至到期投資——應(yīng)計利息 100
　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整29.6
投資收益70.4
（3）計算2008年1月1日甲公司出售該債券的損益，并編制相應(yīng)的會計分錄。
2008年1月1日甲公司出售該債券的損益＝955－（1 100＋70.4）×80%＝18.68（萬元）
會計處理：
借：銀行存款955
　　貸：持有至到期投資——成本800（1 000×80%）
——利息調(diào)整56.32[（100－29.6）×80%]
——應(yīng)計利息80（100×80%）
投資收益18.68

（4）計算2008年1月1日甲公司該債券剩余部分的攤余成本，并編制重分類為可供出售金融資產(chǎn)的會計分錄。
2008年1月1日甲公司該債券剩余部分的攤余成本＝1 100＋70.4－936.32＝234.08（萬元）
將剩余持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的賬務(wù)處理：
借：可供出售金融資產(chǎn)240（1 200×20%）
　　貸：持有至到期投資——成本200 （1 000×20%）
——利息調(diào)整14.08[（100－29.6）×20%]
——應(yīng)計利息20 （100×20%）
資本公積——其他資本公積5.92