六、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
（一）可供出售金融資產(chǎn)與以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的相同點(diǎn)和不同點(diǎn)：
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相同點(diǎn) |
都是按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量 | |
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不同點(diǎn) |
（1）金融資產(chǎn)取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用處理不同 |
以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)——計(jì)入當(dāng)期損益 |
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可供出售金融資產(chǎn)——計(jì)入初始入賬金額 | ||
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（2）后續(xù)計(jì)量時(shí)公允價(jià)值變動(dòng)的處理不同 |
以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)——計(jì)入當(dāng)期損益 | |
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可供出售金融資產(chǎn)——計(jì)入所有者權(quán)益 | ||
1.會(huì)計(jì)科目
可供出售金融資產(chǎn)——成本
——利息調(diào)整
——應(yīng)計(jì)利息
——公允價(jià)值變動(dòng)
2.賬務(wù)處理
（1）企業(yè)取得金融資產(chǎn)
①企業(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)為股票投資的
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 （公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）
應(yīng)收股利 （支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）
貸：銀行存款等 （實(shí)際支付的金額）
②企業(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的
借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 （債券面值）
應(yīng)收利息 （支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）
借或貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 （差額）
貸：銀行存款等 （實(shí)際支付的金額）
（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售債券投資應(yīng)計(jì)提利息：
①可供出售金融資產(chǎn)為分期付息、一次還本債券投資
借：應(yīng)收利息 （債券面值×票面利率）
借或貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 （差額）
貸：投資收益 （期初攤余成本×實(shí)際利率）
②可供出售金融資產(chǎn)為一次還本付息債券投資
借：可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息（面值×票面利率）
借或貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 （差額）
貸：投資收益 （期初攤余成本×實(shí)際利率）
（3）資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)
①可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積——其他資本公積
②公允價(jià)值低于其賬面余額的差額——做相反的會(huì)計(jì)分錄
（4）出售可供出售金融資產(chǎn)
①借：銀行存款等 （實(shí)際收到的金額）
貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 （賬面余額）
——公允價(jià)值變動(dòng) （賬面余額）
——利息調(diào)整 （賬面余額）
——應(yīng)計(jì)利息 （賬面余額）
貸（或借）：投資收益 （差額）
②借（貸）：資本公積——其他資本公積 （公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額）
貸（借）：投資收益
【例題·計(jì)算分析題】甲股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱甲公司）有關(guān)資料如下：
（1）2008年2月5日, 甲公司以銀行存款從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司股票100 000股，劃分為可供出售金融資產(chǎn)，每股買(mǎi)價(jià)12元，同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)10 000元。
（2）2008年4月10日，B公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.5元。
（3）2008年4月20日，收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利50 000元。
（4）2008年12月31日，B公司股票市價(jià)為每股14元。
（5）2009年12月31日，B公司股票市價(jià)發(fā)生暫時(shí)性下跌，市價(jià)為每股13元。
（6）2010年1月18日，甲公司出售B公司股票100 000股，取得價(jià)款146萬(wàn)元（已扣除相關(guān)稅費(fèi)）。
要求：根據(jù)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制甲公司的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
『答案及解析』丙公司應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄如下：
（1）2008年2月5日, 甲公司以銀行存款從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司股票100 000股，劃分為可供出售金融資產(chǎn)，每股買(mǎi)價(jià)12元，同時(shí)支付相關(guān)稅費(fèi)10000元。
借：可供出售金融資產(chǎn)——B公司股票——成本 1 210 000
貸：銀行存款1 210 000
（2）2008年4月10日，B公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.5元。
借：應(yīng)收股利50 000
貸：投資收益50 000
（3）2008年4月20日，收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利50 000元。
借：銀行存款50 000
貸：應(yīng)收股利50 000
（4）2008年12月31日，B公司股票市價(jià)為每股14元。
借：可供出售金融資產(chǎn)——B公司股票——公允價(jià)值變動(dòng) 190 000
貸：資本公積——其他資本公積190 000
（5）2009年12月31日，B公司股票市價(jià)發(fā)生暫時(shí)性下跌，市價(jià)為每股13元。
借：資本公積——其他資本公積100 000
貸：可供出售金融資產(chǎn)——B公司股票——公允價(jià)值變動(dòng)100 000
（6）2010年1月18日，甲公司出售B公司股票100 000股，取得價(jià)款146萬(wàn)元（已扣除相關(guān)稅費(fèi)）。
借：銀行存款1 460 000
貸：可供出售金融資產(chǎn)——B公司股票——成本1 210 000
——公允價(jià)值變動(dòng)90 000
投資收益 160 000
借：資本公積——其他資本公積90 000
貸：投資收益90 000
【例題·多選題】（2007年） 下列可供出售金融資產(chǎn)的表述中，正確的有（）。
A.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益
B.可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益
C.取得可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)直接計(jì)入資本公積
D.處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，以前期間因公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的金額應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益
『正確答案』AD
『答案解析』本題考核的是可供出售金融資產(chǎn)的核算問(wèn)題。選項(xiàng)B應(yīng)是計(jì)入資本公積；選項(xiàng)C取得可供出售金融資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)是直接計(jì)入可供出售金融資產(chǎn)成本。
【例題·單選題】（2008年）甲公司2007年12月25日支付價(jià)款2040萬(wàn)元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利60萬(wàn)元）取得一項(xiàng)股權(quán)投資，另支付交易費(fèi)用10萬(wàn)元，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2007年12月28日，收到現(xiàn)金股利60萬(wàn)元。2007年12月31日，該項(xiàng)股權(quán)投資的公允價(jià)值為2105萬(wàn)元。假定不考慮所得稅等其他因素。甲公司2007年因該項(xiàng)股權(quán)投資應(yīng)直接計(jì)入資本公積的金額為（）萬(wàn)元。
A.55B.65
C.115 D.125
『正確答案』C
『答案解析』甲公司2007年因該項(xiàng)股權(quán)投資應(yīng)直接計(jì)入資本公積的金額＝2 105－（2 040－60＋10）＝115（萬(wàn)元）
