第八章 股份支付與職工薪酬

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　　第一節(jié)　股份支付
　　一、股份支付概述
　　股份支付，是“以股份為基礎(chǔ)的支付”的簡(jiǎn)稱，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。
　　股份支付準(zhǔn)則所指的權(quán)益工具是指企業(yè)自身權(quán)益工具，包括企業(yè)本身、企業(yè)的母公司或同集團(tuán)其他會(huì)計(jì)主體的權(quán)益工具。
　　【教師補(bǔ)充】IPO公司大股東若將其持有的擬IPO企業(yè)股份以較低價(jià)格轉(zhuǎn)讓給高管、核心技術(shù)人員，或高管、核心技術(shù)人員以較低價(jià)格向IPO企業(yè)增資，上述兩種行為均應(yīng)視為股權(quán)激勵(lì)，以股份支付進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
　　以薪酬性股票期權(quán)為例，典型的股份支付通常涉及四個(gè)主要環(huán)節(jié)：授予、可行權(quán)、行權(quán)和出售。
　　1.授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。其中“獲得批準(zhǔn)”，是指企業(yè)與職工或其他方就股份支付的協(xié)議條款和條件已達(dá)成一致，該協(xié)議獲得股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)。
　　“達(dá)成一致”是指，雙方在對(duì)該計(jì)劃或協(xié)議內(nèi)容充分形成一致理解的基礎(chǔ)上，均接受其條款和條件。
　　如果按照相關(guān)法規(guī)的規(guī)定，在提交股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)之前存在必要程序或要求，則應(yīng)履行該程序或滿足該要求。
　　2.可行權(quán)日是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。
　　有的股份支付協(xié)議是一次性可行權(quán)，有的則是分批可行權(quán)。一次性可行權(quán)和分批可行權(quán)類似購(gòu)買合同一次性付款和分期付款，只有已經(jīng)可行權(quán)的股票期權(quán)，才是職工真正擁有的“財(cái)產(chǎn)”，才能去擇機(jī)行權(quán)。
　　從授予日至可行權(quán)日的時(shí)段，是可行權(quán)條件得到滿足的期間，因此稱為“等待期”，又稱“行權(quán)限制期”。
　　3.行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。
　　行權(quán)是按期權(quán)的約定價(jià)格實(shí)際購(gòu)買股票，一般是在可行權(quán)日之后到期權(quán)到期日之前的可選擇時(shí)段內(nèi)行權(quán)。
　　4.出售日是指股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期。
　　按照我國(guó)法規(guī)規(guī)定，用于期權(quán)激勵(lì)的股份支付協(xié)議，應(yīng)在行權(quán)日與出售日之間設(shè)立禁售期，其中國(guó)有控股上市公司的禁售期不得低于2年。
　　【教師補(bǔ)充】激勵(lì)計(jì)劃的其他時(shí)間要素
　　1.股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的有效期
　　國(guó)有控股上市公司的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有效期自股東大會(huì)通過(guò)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃之日起計(jì)算，期限一般不超過(guò)10年。在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有效期內(nèi)，應(yīng)當(dāng)采取分次實(shí)施的方式，每期股權(quán)授予方案的間隔期應(yīng)在一個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度以上，國(guó)有控股境外上市公司原則上每?jī)赡晔谟枰淮巍?/U>
　　2.行權(quán)有效期
　　行權(quán)有效期為股權(quán)生效日至股權(quán)失效日止的期限，由上市公司根據(jù)實(shí)際確定，但不得低于3年。在行權(quán)有效期內(nèi)，原則上采取均勻分批行權(quán)辦法。超過(guò)有效期的，其權(quán)利自動(dòng)失效，并不可追溯行權(quán)。
　　3.限制性股票的禁售和轉(zhuǎn)讓時(shí)間限制
　　在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有效期內(nèi)，每期授予的限制性股票，其禁售期不得低于2年。禁售期滿，根據(jù)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃和業(yè)績(jī)目標(biāo)完成情況確定激勵(lì)對(duì)象可解鎖（轉(zhuǎn)讓、出售）的股票數(shù)量。解鎖期不得低于3年。在解鎖期內(nèi)原則上采取勻速解鎖辦法。
　　二、股份支付的主要類型
　　（一）權(quán)益結(jié)算的股份支付
　　以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)而以股份或其他權(quán)益工具作為對(duì)價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。最常用的工具有兩類：限制性股票和股票期權(quán)。
　　限制性股票是指職工或其他方按照股份支付協(xié)議規(guī)定的條款和條件，從企業(yè)獲得一定數(shù)量的本企業(yè)股票。企業(yè)在授予職工一定數(shù)額的股票，在一個(gè)確定的等待期內(nèi)或在滿足特定業(yè)績(jī)指標(biāo)之前，職工出售股票要受到持續(xù)服務(wù)期限條款或業(yè)績(jī)條件的限制。
　　股票期權(quán)是指企業(yè)授予職工或其他方在未來(lái)一定期限內(nèi)以預(yù)先確定的價(jià)格和條件購(gòu)買本企業(yè)一定數(shù)量股份的權(quán)利。
　　（二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
　　以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)的交易。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付最常用的工具有兩類：模擬股票和現(xiàn)金股票增值權(quán)。
　　股票增值權(quán)和模擬股票，是用現(xiàn)金支付模擬的股權(quán)激勵(lì)機(jī)制，即與股票掛鉤、但用現(xiàn)金支付。
　　除無(wú)需實(shí)際行權(quán)和持有股票之外，現(xiàn)金股票增值權(quán)的運(yùn)作原理與股票期權(quán)是一樣的，都是一種增值權(quán)形式的與股票價(jià)值掛鉤的薪酬工具。
　　除無(wú)需實(shí)際授予股票和持有股票之外，模擬股票的運(yùn)作原理與限制性股票是一樣的。
　　三、股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則
　　（一）權(quán)益結(jié)算的股份支付
　　1.換取職工服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付
　　對(duì)于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。
　　企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。
　　對(duì)于授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付（例如授予限制性股票的股份支付），應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的股本溢價(jià)。
　　2.換取其他方服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付
　　換取其他方服務(wù)，是指企業(yè)以自身?yè)Q取職工以外其他有關(guān)方面為企業(yè)提供的服務(wù)。
　　對(duì)于換取其他方服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所換取的服務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量。
　　一般而言，職工以外的其他方提供的服務(wù)能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先采用其他方提供服務(wù)在取得日的公允價(jià)值；如果其他方服務(wù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，但權(quán)益工具的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價(jià)值計(jì)量。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)所確定的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。
　　3.權(quán)益工具公允價(jià)值無(wú)法可靠確定時(shí)的處理
　　在極少情況下，授予權(quán)益工具的公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量。
　　在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在獲取對(duì)方提供服務(wù)的時(shí)點(diǎn)、后續(xù)的每個(gè)報(bào)告日以及結(jié)算日以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量該權(quán)益工具，內(nèi)在價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額。
　　內(nèi)在價(jià)值是指交易對(duì)方有權(quán)認(rèn)購(gòu)或取得的股份的公允價(jià)值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當(dāng)支付的價(jià)格的差額。
　　企業(yè)對(duì)上述內(nèi)在價(jià)值計(jì)量的已授予權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，應(yīng)當(dāng)遵循以下要求：
　　（1）結(jié)算發(fā)生在等待期內(nèi)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將結(jié)算作為加速可行權(quán)處理。即立即確認(rèn)本應(yīng)于剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的服務(wù)金額；
　　（2）結(jié)算時(shí)支付的款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為回購(gòu)該權(quán)益工具處理，即減少所有者權(quán)益。結(jié)算支付的款項(xiàng)高于該權(quán)益工具在回購(gòu)日內(nèi)在價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。
　　（二）現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對(duì)可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動(dòng)計(jì)入損益。
　　對(duì)于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付（例如授予虛擬股票或業(yè)績(jī)股票的股份支付），企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動(dòng)計(jì)入損益。

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