六、股份支付的特殊問題處理規(guī)定
　　（一）一次授予、分期行權(quán)的股份支付計(jì)劃
　　目前實(shí)務(wù)中，大多數(shù)國內(nèi)上市公司的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃是一次授予，按比例分期行權(quán)。
　　【思考】在這種情況下，相關(guān)的費(fèi)用是否也應(yīng)該按照上述比例在整個(gè)計(jì)劃期內(nèi)分?jǐn)偅?/U>
　　上市公司包括多期期權(quán)的股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，各期期權(quán)的等待期跨越多個(gè)會(huì)計(jì)期間的情況下，應(yīng)根據(jù)期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃條款設(shè)定的條件，采用恰當(dāng)?shù)墓乐导夹g(shù)，分別計(jì)算各期期權(quán)的單位公允價(jià)值。
　　在各個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)最新取得的可行權(quán)人數(shù)變動(dòng)、業(yè)績指標(biāo)完成情況等后續(xù)信息修正預(yù)計(jì)可行權(quán)的股票期權(quán)數(shù)量，并以此為依據(jù)確認(rèn)各期應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用。
　　對(duì)于跨越多個(gè)會(huì)計(jì)期間的期權(quán)費(fèi)用，一般可以按照該期期權(quán)在某會(huì)計(jì)期間內(nèi)等待期長度占整個(gè)等待期長度的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/U>
　　“一次授予、分期行權(quán)”，即在授予日一次授予員工若干權(quán)益工具，之后每年分批達(dá)到可行權(quán)。每個(gè)批次是否可行權(quán)的結(jié)果通常是相對(duì)獨(dú)立的，即每一期是否達(dá)到可行權(quán)條件并不會(huì)直接決定其他幾期是否能夠達(dá)到可行權(quán)條件，在會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)將其作為幾個(gè)獨(dú)立的股份支付計(jì)劃處理。
　　【實(shí)務(wù)案例1】A公司為上市公司。2011年1月5日，A公司進(jìn)行了限制性股票激勵(lì)計(jì)劃的授權(quán)，一次性授予A公司高級(jí)管理人員共計(jì)3 600萬股限制性股票。2011——2013年每年年末，在達(dá)到當(dāng)年行權(quán)條件的前提下，每年解鎖1 200萬股。在解鎖時(shí)職工應(yīng)當(dāng)在職。當(dāng)年未滿足條件不能解鎖的股票作廢。
　　假定每年的條件都能夠滿足的情況下，上述股權(quán)激勵(lì)的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)如何在這三年中列支？
　　『正確答案』從案例中的條款看，該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃屬于一次授予、分期行權(quán)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，每期的結(jié)果相對(duì)獨(dú)立，即第一期未達(dá)到可行權(quán)條件并不會(huì)直接導(dǎo)致第二期或第三期不能達(dá)到可行權(quán)條件，因此在會(huì)計(jì)處理時(shí)會(huì)將其作為三個(gè)獨(dú)立的股份支付計(jì)劃處理，即第一個(gè)計(jì)劃的等待期是一年，第二個(gè)計(jì)劃的等待期是兩年，第三個(gè)計(jì)劃的等待期是三年
　　各年應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用情況如下（按股份數(shù)計(jì)算）

　　（二）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)涉及不同企業(yè)的股份支付交易
　　企業(yè)集團(tuán)（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行以下處理：
　　1.結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；除此之外，應(yīng)當(dāng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。
　　結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值或應(yīng)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）或負(fù)債。
　　2.接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其自身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；
　　接受服務(wù)企業(yè)負(fù)有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是集團(tuán)內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。
　　【實(shí)務(wù)案例2】A公司為上市公司。2012年，A公司按照經(jīng)批準(zhǔn)的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃向A公司的子公司B公司及孫公司C公司的高管授予了A公司限制性股票。A公司持有B公司60%的股權(quán)，B公司持有C公司100%的股權(quán)。
　　A公司的財(cái)務(wù)總監(jiān)向注冊會(huì)計(jì)師楊華咨詢以下問題，請(qǐng)代為做出專業(yè)判斷。
　　1.在等待期，母公司以及子公司和孫公司對(duì)于上述交易應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行處理？
　　2.在等待期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，在合并報(bào)表中應(yīng)當(dāng)如何確認(rèn)上述交易？
　　『正確答案』
　　1.在等待期內(nèi)，母公司A應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)接受服務(wù)企業(yè)B和C的長期股權(quán)投資，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）。
　　子公司B和孫公司C作為接受服務(wù)企業(yè)由于沒有結(jié)算義務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理確認(rèn)管理費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）。
　　2.在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，母公司A和子公司B及孫公司C均是按照以權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中也應(yīng)該作為以權(quán)益結(jié)算的股份支付來處理。
　　【教師提示】本案例中，假設(shè)母公司授予子公司職工的是股票增值權(quán)，即以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在子公司財(cái)務(wù)報(bào)表中，由于子公司沒有結(jié)算義務(wù)，子公司應(yīng)該作為以權(quán)益結(jié)算的股份支付進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，但在A公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)按照以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

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