第九章 政府補(bǔ)助業(yè)務(wù)

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　　第一節(jié)　政府補(bǔ)助
　　一、政府補(bǔ)助的基本概念
　　政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。
　　政府如以企業(yè)所有者身份向企業(yè)投入資本，將擁有企業(yè)相應(yīng)的所有權(quán)，分享企業(yè)利潤。在這種情況下，屬于互惠交易。
　　政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助主要有如下特征：
　　一是無償性。
　　無償性是政府補(bǔ)助的基本特征。政府并不因此享有企業(yè)的所有權(quán)，企業(yè)將來也不需要償還。
　　這一特征將政府補(bǔ)助與政府作為企業(yè)所有者投入的資本、政府采購等政府與企業(yè)之間雙向、互惠的經(jīng)濟(jì)活動區(qū)分開來。
　　【教師提示】政府補(bǔ)助通常附有一定的條件，這與政府補(bǔ)助的無償性并無矛盾，并不表明該項(xiàng)補(bǔ)助有償，而是企業(yè)經(jīng)法定程序申請取得政府補(bǔ)助后，應(yīng)當(dāng)按照政府規(guī)定的用途使用該項(xiàng)補(bǔ)助。
　　二是直接取得資產(chǎn)。
　　政府補(bǔ)助是企業(yè)從政府直接取得的資產(chǎn)，包括貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)，形成企業(yè)的收益。
　　比如，企業(yè)取得政府撥付的補(bǔ)助，先征后返（退）、即征即退等辦法返還的稅款，行政劃撥的土地使用權(quán)，天然起源的天然林，等等。
　　★不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)支持不屬于政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助，比如政府與企業(yè)間的債務(wù)豁免，除稅收返還外的稅收優(yōu)惠，如直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等。
　　★財政撥入的投資補(bǔ)助等專項(xiàng)撥款中，相關(guān)政策明確規(guī)定作為“資本公積”處理的部分，也屬于資本投入的性質(zhì)。
　　政府的資本性投入無論采用何種形式，均不屬于政府補(bǔ)助的范疇。
　　【教師補(bǔ)充】企業(yè)與政府發(fā)生的交易取得的收入，是否均確認(rèn)為政府補(bǔ)助？
　　企業(yè)與政府發(fā)生交易所取得的收入，如果該交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等日常經(jīng)營活動密切相關(guān)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定進(jìn)行會計處理，并作為營業(yè)收入列報。
　　在判斷該交易是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時，應(yīng)考慮該交易是否具有經(jīng)濟(jì)上的互惠性，與交易相關(guān)的合同、協(xié)議、國家有關(guān)文件是否已明確規(guī)定了交易目的、交易雙方的權(quán)利和義務(wù)，如屬于政府采購的，是否已履行相關(guān)的政府采購程序等。
　　二、政府補(bǔ)助的會計確認(rèn)與計量
　?。ㄒ唬┡c收益相關(guān)的政府補(bǔ)助
　　企業(yè)按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)取得的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收金額計量，確認(rèn)為營業(yè)外收入，否則應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計量。
　　企業(yè)對于綜合性項(xiàng)目的政府補(bǔ)助，需要將其分解為與資產(chǎn)相關(guān)的部分和與收益相關(guān)的部分，分別進(jìn)行會計處理；難以區(qū)分的，將政府補(bǔ)助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，視情況不同計入當(dāng)期損益，或者在項(xiàng)目期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益。
　　【教師提示】收益法又有兩種具體方法：總額法與凈額法?？傤~法是在確認(rèn)政府補(bǔ)助時，將其全額確認(rèn)為收益，而不是作為相關(guān)資產(chǎn)賬面余額或者費(fèi)用的扣減。凈額法是將政府補(bǔ)助確認(rèn)為對相關(guān)資產(chǎn)賬面余額或者所補(bǔ)償費(fèi)用的扣減。
　　政府補(bǔ)助準(zhǔn)則要求采用的是收益法中的總額法，以便更真實(shí)、完整地反映政府補(bǔ)助的相關(guān)信息。
　?。ǘ┡c資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助
　　與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助在實(shí)際工作中較為少見，如用于購買固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的財政撥款、固定資產(chǎn)專門借款的財政貼息等，一般應(yīng)當(dāng)分步處理：
　　1.企業(yè)實(shí)際收到款項(xiàng)時，按照到賬的實(shí)際金額計量，確認(rèn)資產(chǎn)（銀行存款）和遞延收益。
　　2.企業(yè)將政府補(bǔ)助用于購建長期資產(chǎn)。該長期資產(chǎn)的購建與企業(yè)正常的資產(chǎn)購建或研發(fā)處理一致，通過“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目歸集，完成后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。
　　3.該長期資產(chǎn)交付使用。自長期資產(chǎn)可供使用時起，按照長期資產(chǎn)的預(yù)計使用期限，將遞延收益平均分?jǐn)?/U>轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
　?。?）遞延收益分配的起點(diǎn)是“相關(guān)資產(chǎn)可供使用時”，對于應(yīng)計提折舊或攤銷的長期資產(chǎn)，即為資產(chǎn)開始折舊或攤銷的時點(diǎn)。
　?。?）遞延收益分配的終點(diǎn)是“資產(chǎn)使用壽命結(jié)束或資產(chǎn)被處置時（孰早）”。
　　相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束時或結(jié)束前被處置（出售、轉(zhuǎn)讓、報廢等），尚未分?jǐn)偟倪f延收益余額應(yīng)當(dāng)一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的收益，不再予以遞延。
　　在很少的情況下，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助也可能表現(xiàn)為政府向企業(yè)無償劃撥長期非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際取得資產(chǎn)并辦妥相關(guān)受讓手續(xù)時按照其公允價值確認(rèn)和計量。
　　如該資產(chǎn)相關(guān)憑證上注明的價值與公允價值差異不大的，應(yīng)當(dāng)以有關(guān)憑證中注明的價值作為公允價值；
　　如該資產(chǎn)相關(guān)憑證上沒有注明價值或者注明價值與公允價值差異較大，但有活躍市場的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有確鑿證據(jù)表明的同類或類似資產(chǎn)市場價格作為公允價值。
　　公允價值不能可靠取得的，按照名義金額（1 元）計量。
　　企業(yè)取得的政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)首先同時確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)和遞延收益，然后在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分?jǐn)傔f延收益，計入當(dāng)期收益。
　　但是，以名義金額計量的政府補(bǔ)助，在取得時計入當(dāng)期損益。為了避免財務(wù)報表產(chǎn)生誤導(dǎo)，對于不能合理確定價值的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該政府補(bǔ)助的性質(zhì)、范圍和期限。
　　【教師提示】按照政府補(bǔ)助準(zhǔn)則的規(guī)定，首先需要判斷撥款是屬于政府補(bǔ)助，還是政府的資本性投入。
　　屬于政府補(bǔ)助的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助和與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助分別進(jìn)行會計處理，計入當(dāng)期收益或遞延收益。
　　屬于政府資本性投入的，仍通過“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目核算，形成長期資產(chǎn)的部分轉(zhuǎn)入資本公積，未形成長期資產(chǎn)的部分予以核銷。
　　【教師提示】上市公司獲得的政府補(bǔ)助，是否僅有按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)取得的政府補(bǔ)助才能按照應(yīng)收金額計量?
　　【答】根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16 號一一政府補(bǔ)助》的規(guī)定，對期末有確鑿證據(jù)表明能夠符合財政扶持政策規(guī)定的相關(guān)條件且預(yù)計能夠收到財政扶持資金時，可以按應(yīng)收金額計量。
　　三、【教師補(bǔ)充】財政資金的分類及處理原則
　　根據(jù)《企業(yè)財務(wù)通則》（財政部令第41號）及《企業(yè)財務(wù)通則解讀》（財政部企業(yè)司編），財政資金主要按以下的分類分別處理
　　財政資金分類及處理原則