?。ㄈ┓峭豢刂葡碌钠髽I(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　非同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的企業(yè)合并。即合并雙方合并前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，遵循市場理念。

　　會計處理要點：

　　1.長期股權(quán)投資入賬價值：按投出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等的公允價值計量。投出資產(chǎn)的損益按處置該資產(chǎn)的損益處理；發(fā)行權(quán)益性證券按資本溢價處理。

　　例如：甲公司以固定資產(chǎn)對乙公司進行投資，形成了非同一控制下的企業(yè)合并。甲公司投出的固定資產(chǎn)原價100萬元，已提折舊20萬元，公允價值85萬元。則賬務(wù)處理是：

　　借：固定資產(chǎn)清理 80

　　　　累計折舊 20

　　　　貸：固定資產(chǎn) 100

　　借：長期股權(quán)投資 85

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 85

　　借：固定資產(chǎn)清理 5

　　　　貸：營業(yè)外收入 5

　　上面兩筆分錄可以合并為：

　　借：長期股權(quán)投資 85

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 80

　　　　　　營業(yè)外收入 5

　　假定甲公司用存貨（庫存商品）對乙公司投資，形成非同一控制下的企業(yè)合并。存貨成本80萬元，公允價值100萬元，甲公司的增值稅率為17%。會計處理為：

　　借：長期股權(quán)投資 117

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 100

　　　　　　應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅――銷項稅額 17

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 80

　　　　貸：庫存商品 80

　　【例題】A公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股權(quán)。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)，在購買日的賬面價值與公允價值如表2所示。合并中，A公司為核實B公司的資產(chǎn)價值，聘請有關(guān)機構(gòu)對該項合并進行咨詢，支付咨詢費用（注：直接相關(guān)費用）100萬元。本例中假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　表2 20×9年3月31日 單位：元

　　分析：

　　本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。

　　A公司對于合并形成的對B公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)按支付對價的公允價值確定其初始投資成本。A公司應(yīng)進行的賬務(wù)處理為：

　　借：長期股權(quán)投資 51 000 000

　　　　累計攤銷 12 000 000

　　　　貸：無形資產(chǎn) 40 000 000

　　　　　　銀行存款 9 000 000

　　　　　　營業(yè)外收入 14 000 000

　　非同一控制下的企業(yè)合并中，合并對價若是無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)，則公允價值與賬面價值之間的差額計入營業(yè)外收支；若是以金融資產(chǎn)或者長期股權(quán)投資作為對價，公允價值和賬面價值之間的差額計入投資收益；若是合并對價為投資性房地產(chǎn)或者存貨，是要按照公允價值確認(rèn)收入，按照賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本的。

　　2.相關(guān)直接費用（交易費用）的處理：計入長期股權(quán)投資的入賬價值。若是合并對價為發(fā)行債券或者發(fā)行股票取得的，要將交易費用看作是與發(fā)行債券或股票相關(guān)的，計入負(fù)債的初始成本（利息調(diào)整科目）或者沖減發(fā)行股票取得的股本溢價。

　　3.差額（指長期股權(quán)投資入賬價值與被投資企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額）的處理：反映在合并報表中。這部分內(nèi)容到講解合并財務(wù)報表中的合并資產(chǎn)負(fù)債表時再做詳細(xì)的介紹。

　　4.多次交易達(dá)到合并的處理。

　?。?）由成本法到成本法，不需要追溯調(diào)整：如原投資10%，追加50%達(dá)到合并；

　?。?）由權(quán)益法轉(zhuǎn)成成本法，需要追溯調(diào)整：如原投資30%，追加30%達(dá)到合并。

　　【例題】A公司于20×8年3月1日以4000萬元取得B公司30%的股權(quán)，因能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對所取得的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算并于20×8年確認(rèn)對B公司的投資收益150萬元（該項投資的初始投資成本與投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額相等）。20×9年1月2日，A公司又斥資5000萬元取得B公司另外30%的股權(quán)。假定A公司在取得對公司的長期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤；A公司按凈利潤的10%計提盈余公積。

　　『正確答案』

　　本例中A公司是通過分步購買最終取得對B公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：

　　第一次取得投資時：

　　借：長期股權(quán)投資 40000000

　　　　貸：銀行存款 40000000

　　確認(rèn)投資收益時：

　　借：長期股權(quán)投資 1500000

　　　　貸：投資收益 1500000

　　追溯調(diào)整：

　　借：盈余公積 150 000

　　　　利潤分配——未分配利潤 1 350 000

　　　　貸：長期股權(quán)投資 1 500 000

　　借：長期股權(quán)投資 50 000 000

　　　　貸：銀行存款 50 000 000

　　企業(yè)合并成本＝4000＋5000＝9000（萬元）

　　多次交易達(dá)到企業(yè)合并特指的是非同一控制下的業(yè)務(wù)。原因是同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資初始投資成本始終是合并日被合并方所有者權(quán)益賬面價值×投資比例，所以一般是不涉及多次交易達(dá)到企業(yè)合并的。