二、 固定資產(chǎn)的后續(xù)支出
固定資產(chǎn)后續(xù)支出，是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。
后續(xù)支出的處理原則為：符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除;不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。
(一)資本化的后續(xù)支出
與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。企業(yè)將固定資產(chǎn)進(jìn)行更新改造的，應(yīng)將相關(guān)固定資產(chǎn)的原價、已計提的累計折舊和減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷，將固定資產(chǎn)的賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程，并停止計提折舊。固定資產(chǎn)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程”科目核算。
【提示1】處于更新改造期間的固定不計提折舊，待固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，再從在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并按重新確定的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法計提折舊。
【提示2】 固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出,被替換部分資產(chǎn)的出售收入不沖減固定資產(chǎn)的賬面價值，被替換部分的賬面價值(原值-累計折舊-減值準(zhǔn)備)與出售收入單獨核算，與原固定資產(chǎn)沒有任何關(guān)系，原固定資產(chǎn)減去被替換部分的賬面價值加上發(fā)生的改良支出確定改良后固定資產(chǎn)的賬面價值。
【提示3】被替換部分的折舊=(被替換部分的賬面原值 / 固定資產(chǎn)原值)×固定資產(chǎn)已計提折舊總額
被替換部分的減值準(zhǔn)備=(被替換部分的賬面原值 / 固定資產(chǎn)原值)×固定資產(chǎn)已計提減值準(zhǔn)備總額
【例3-5】甲公司是一家飲料生產(chǎn)企業(yè)，有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：
(1)20×9年12月，該公司自行建成了一條飲料生產(chǎn)線并投入使用，建造成本為600 000元;采用年限平均法計提折舊;預(yù)計凈殘值率為固定資產(chǎn)原價的3%，預(yù)計使用年限為6年。
(2)2×11年12月31日，由于生產(chǎn)的產(chǎn)品適銷對路，現(xiàn)有這條飲料生產(chǎn)線的生產(chǎn)能力已難以滿足公司生產(chǎn)發(fā)展的需要，但若新建生產(chǎn)線成本過高，周期過長，于是公司決定對現(xiàn)有生產(chǎn)線進(jìn)行改擴建，以提高其生產(chǎn)能力。假定該生產(chǎn)線未發(fā)生過減值。
(3)至2×12年4月30日，完成了對這條生產(chǎn)線的改擴建工程，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。改擴建過程中發(fā)生以下支出：用銀行存款購買工程物資一批，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為210 000元，增值稅稅額為35 700元，已全部用于改擴建工程;發(fā)生有關(guān)人員薪酬84 000元。
(4)該生產(chǎn)線改擴建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后，大大提高了生產(chǎn)能力，預(yù)計尚可使用年限為7年。假定改擴建后的生產(chǎn)線的預(yù)計凈殘值率為改建后其賬面價值的4%;折舊方法仍為年限平均法。
假定甲公司按年度計提固定資產(chǎn)折舊，為簡化計算過程，整個過程不考慮其他相關(guān)稅費，甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)本例中，飲料生產(chǎn)線改擴建后生產(chǎn)能力大大提高，能夠為企業(yè)帶來更多的經(jīng)濟利益，改擴建的支出金額也能可靠計量，因此該后續(xù)支出符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)計入固定資產(chǎn)的成本。
固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生前，該條飲料生產(chǎn)線的應(yīng)計折舊額=600 000×(1-3%)=582 000(元)
年折舊額=582 000÷6=97 000(元)
2×10年1月1日至2×11年12月31日兩年間，各年計提固定資產(chǎn)折舊
借：制造費用 97 000
貸：累計折舊 97 000
(2)2×11年12月31日，將該生產(chǎn)線的賬面價值406 000元[600 000-(97 000×2)]轉(zhuǎn)入在建工程
借：在建工程——飲料生產(chǎn)線 406 000
累計折舊 194 000
貸：固定資產(chǎn)——飲料生產(chǎn)線 600 000
(3)發(fā)生改擴建工程支出
借：工程物資 210 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 35 700
貸：銀行存款 245 700
借：在建工程——飲料生產(chǎn)線 294 000
貸：工程物資 210 000
應(yīng)付職工薪酬 84 000
(4)2×12年4月30日，生產(chǎn)線改擴建工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)——資料生產(chǎn)線 700 000
貸：在建工程——飲料生產(chǎn)線 700 000
(5)2×12年4月30日，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，按重新確定的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法計提折舊
應(yīng)計折舊額=700 000×(1-4%)=672 000(元)
月折舊額=672 000÷(7×12)=8 000(元)
2×12年應(yīng)計提的折舊額為64 000元(8 000×8)，會計分錄為：
借：制造費用 64 000
貸：累計折舊 64 000
2×13年至2×18年每年應(yīng)計提的折舊額為96 000元(8 000×12)，會計分錄為：
借：制造費用 96 000
貸：累計折舊 96 000
2×19年應(yīng)計提的折舊額為32 000元(8 000×4)，會計分錄為：
借：制造費用 32 000
貸：累計折舊 32 000
【例3-6】20×9年6月30日，甲公司一臺生產(chǎn)用升降機械出現(xiàn)故障，經(jīng)檢修發(fā)現(xiàn)其中的電動機磨損嚴(yán)重，需要更換。該升降機械購買于20×5年6月30日，甲公司已將其整體作為一項固定資產(chǎn)進(jìn)行了確認(rèn)，原價400 000元(其中的電動機在20×5年6月30日的市場價格為85 000元)，預(yù)計凈殘值為0，預(yù)計使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊。為繼續(xù)使用該升降機械并提高工作效率，甲公司決定對其進(jìn)行改造，為此購買了一臺更大功率的電動機替代原電動機。新購置電動機的價款為82 000元，增值稅稅額為13 940元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付;改造過程中，輔助生產(chǎn)車間提供了勞務(wù)支出15 000元。
假定原電動機磨損嚴(yán)重，沒有任何價值。不考慮其他相關(guān)稅費，甲公司的賬務(wù)處理為：
(1)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入在建工程
在本例中的更新改造支出符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)予資本化;同時終止確認(rèn)原電動機價值。20×9年6月30日，原電動機的價值為：85 000-(85 000÷10)×4=51 000(元)
借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 51 000
在建工程——升降機械 189 000
累計折舊——升降機械(400 000÷10×4) 160 000
貸：固定資產(chǎn)——升降機械 400 000
(2)更新改造支出
借：工程物資——新電動機 82 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 13 940
貸：銀行存款 95 940
借：在建工程——升降機械 97 000
貸：工程物資——新電動機 82 000
生產(chǎn)成本——輔助生產(chǎn)成本 15 000
(3)在建工程轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)
借：固定資產(chǎn)——升降機械 286 000
貸：在建工程——升降機械 286 000
(二)費用化的后續(xù)支出
企業(yè)生產(chǎn)車間和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出計入管理費用。
企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)予資本化，作為長期待攤費用，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短期限內(nèi)合理進(jìn)行攤銷。
相關(guān)鏈接：
考試大編輯推薦：
2011年中級會計職稱考試中級會計實務(wù)強化輔導(dǎo)匯總
2011年中級會計職稱考試中級會計實務(wù)科目備考指導(dǎo)
