(二)自行建造固定資產(chǎn)

　　自行建造的固定資產(chǎn)，其成本由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。企業(yè)為建造固定資產(chǎn)通過出讓方式取得土地使用權(quán)而支付的土地出讓金不計入在建工程成本，應確認為無形資產(chǎn)(土地使用權(quán))。企業(yè)自行建造固定資產(chǎn)包括自營建造和出包建造兩種方式。

　　1.自營方式建造固定資產(chǎn)

　　企業(yè)通過自營方式建造的固定資產(chǎn)，其入賬價值應當按照該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出確定，包括直接材料、直接人工、直接機械施工費等。

　　工程完工后剩余的工程物資，如轉(zhuǎn)作本企業(yè)庫存材料的，按其實際成本或計劃成本轉(zhuǎn)作企業(yè)的庫存材料。存在可抵扣增值稅進項稅額的，應按減去增值稅進項稅額后的實際成本或計劃成本，轉(zhuǎn)作企業(yè)的庫存材料。

　　盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去殘料價值以及保險公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計入或沖減所建工程項目的成本;工程已經(jīng)完工的，計入當期營業(yè)外收支。

　　所建造的固定資產(chǎn)已達到預定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應當自達到預定可使用狀態(tài)之日起，根據(jù)工程預算、造價或者工程實際成本等，按估計價值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并按有關計提固定資產(chǎn)折舊的規(guī)定，計提固定資產(chǎn)折舊。待辦理竣工決算手續(xù)后再調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。

　　高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn);同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。

　　“專項儲備”科目期末余額在資產(chǎn)負債表所有者權(quán)益項目下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。

　　【例3-2】甲公司是一家煤礦企業(yè)，依據(jù)開采的原煤產(chǎn)量按月提取安全生產(chǎn)費，提取標準為每噸10元，假定每月原煤產(chǎn)量為70 000噸。20×9年7月8日，經(jīng)有關部門批準，該企業(yè)購入一批需要安裝的用于改造和完善礦井運輸?shù)陌踩雷o設備，價款為2 000 000元，增值稅進項稅額為340 000元，安裝過程中支付人工費300 000元，7月28日安裝完成.。20×9年7月30日，甲公司另支付安全生產(chǎn)檢查費150 000元。假定20×9年6月30日，甲公司“專項儲備——安全產(chǎn)費”余額為50 000 000元。不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下：

　　(1)企業(yè)按月提取安全生產(chǎn)費

　　借：生產(chǎn)成本 700 000

　　貸：專項儲備——安全生產(chǎn)費 700 000

　　(2)購置安全防護設備

　　借：在建工程——××設備 2 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 340 000

　　貸：銀行存款 2 340 000

　　借：在建工程——××設備 300 000

　　貸：應付職工薪酬 300 000

　　借：應付職工薪酬 300 000

　　貸：銀行存款或庫存現(xiàn)金 300 000

　　借：固定資產(chǎn)——××設備 2 300 000

　　貸：在建工程——××設備 2 300 000

　　借：專項儲備——安全生產(chǎn)費 2 300 000

　　貸：累計折舊 2 300 000

　　(3)支付安全生產(chǎn)檢查費

　　借：專項儲備——安全生產(chǎn)費 150 000

　　貸：銀行存款 150 000

　　2.出包方式建造固定資產(chǎn)

　　企業(yè)以出包方式建造固定資產(chǎn),其成本由建造該項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成,包括發(fā)生的建筑工程支出、安裝工程支出、以及需分攤計入各固定資產(chǎn)價值的待攤支出。

　　待攤支出是指在建設期間發(fā)生的,不能直接計入某項固定資產(chǎn)價值、而應由所建造固定資產(chǎn)共同負擔的相關費用,包括為建造工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監(jiān)理費、應負擔的稅金、符合資本化條件的借款費用、建設期間發(fā)生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失,以及負荷聯(lián)合試車費等。

　　【例3-3】甲公司是一家化工企業(yè)，20×9年1月經(jīng)批準啟動硅酸鈉項目建設工程，整個工程包括建造新廠房和冷卻循環(huán)系統(tǒng)以及安裝生產(chǎn)設備等3個單項工程。20×9年2月1日，甲公司與乙公司簽訂合同，將該項目出包給乙公司承建。根據(jù)雙方簽訂的合同，建造新廠房的價款為6 000 000元，建造冷卻循環(huán)系統(tǒng)的價款為4 000 000元，安裝生產(chǎn)設備需支付安裝費用500 000元。建造期間發(fā)生的有關經(jīng)濟業(yè)務如下：

　　(1)20×9年2月10日，甲公司按合同約定向乙公司預付10%備料款1 000 000元，其中廠房600 000元，冷卻循環(huán)系統(tǒng)400 000元。

　　(2)20×9年8月2日，建造廠房和冷卻循環(huán)系統(tǒng)的工程進度達到50%，甲公司與乙公司辦理工程價款結(jié)算5 000 000元，其中廠房3 000 000元，冷卻循環(huán)系統(tǒng)2 000 000元。甲公司抵扣了預付備料款后，將余款通過銀行轉(zhuǎn)賬付訖。

　　(3)20×9年10月8日，甲公司購入需安裝的設備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為4 500 000元，增值稅稅額為765 000元，已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。

　　(4)2×10年3月10日，建筑工程主體已完工，甲公司與乙公司辦理工程價款結(jié)算5 000 000元，其中，廠房3 000 000元，冷卻循環(huán)系統(tǒng)2 000 000元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。

　　(5)2×10年4月1日，甲公司將生產(chǎn)設備運抵現(xiàn)場，交乙公司安裝。

　　(6)2×10年5月10日，生產(chǎn)設備安裝到位，甲公司與乙公司辦理設備安裝價款結(jié)算500 000元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。

　　(7)整個工程項目發(fā)生管理費、可行性研究費、監(jiān)理費共計300 000元，已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。

　　(8)2×10年6月1日，完成驗收，各項指標達到設計要求。

　　假定不考慮其他相關稅費，甲公司的賬務處理如下：

　　(1)20×9年2月10日，預付備料款

　　借：預付賬款——乙公司 1 000 000

　　貸：銀行存款 1 000 000

　　(2)20×9年8月2日，辦理工程價款結(jié)算

　　借：在建工程——乙公司——建筑工程——廠房 3 000 000

　　——冷卻循環(huán)系統(tǒng) 2 000 000

　　貸：銀行存款 4 000 000

　　預付賬款——乙公司 1 000 000

　　(3)20×9年10月8日，購入設備

　　借：工程物資——××設備 4 500 000

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 765 000

　　貸：銀行存款 5 265 000

　　(4)2×10年3月10日，辦理建筑工程價款結(jié)算

　　借：在建工程——乙公司——建筑工程——廠房 3 000 000

　　——冷卻循環(huán)系統(tǒng) 2 000 000

　　貸：銀行存款 5 000 000

　　(5)2×10年4月1日，將設備交乙公司安裝

　　借：在建工程——乙公司——安裝工程——××設備 4 500 000

　　貸：工程物資——××設備 4 500 000

　　(6)2×10年5月10日，辦理安裝工程價款結(jié)算

　　借：在建工程——乙公司——安裝工程——××設備 500 000

　　貸：銀行存款 500 000

　　(7)支付工程發(fā)生的管理費、可行性研究費、監(jiān)理費

　　借：在建工程——乙公司——待攤支出 300 000

　　貸：銀行存款 300 000

　　(8)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)

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　　待攤支出分攤率=300 000÷(6 000 000+4 000 000+4 500 000+500 000)×100%=2%

　　廠房應分攤的待攤支出=6 000 000×2%=120 000(元)

　　冷卻循環(huán)系統(tǒng)應分攤的待攤支出=4 000 000×2%=80 000(元)

　　安裝工程應分攤的待攤支出=(4 500 000+500 000)×2%=100 000(元)

　　借：在建工程——乙公司——建筑工程——廠房 120 000

　　——冷卻循環(huán)系統(tǒng) 80 000

　　——安裝工程——××設備 100 000

　　貸：在建工程——乙公司——待攤支出 300 000

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　　廠房的成本=6 000 000+120 000=6 120 000(元)

　　冷卻循環(huán)系統(tǒng)的成本=4 000 000+80 000=4 080 000(元)

　　生產(chǎn)設備的成本=(4 500 000+500 000)+100 000=5 100 000(元)

　　借：固定資產(chǎn)——廠房 6 120 000

　　——冷卻循環(huán)系統(tǒng) 4 080 000

　　——××設備 5 100 000

　　貸：在建工程——乙公司——建筑工程——廠房 6 120 000

　　——冷卻循環(huán)系統(tǒng) 4 080 000

　　——安裝工程——××設備 5 100 000