總部資產(chǎn)減值測(cè)試
企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。
在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果有跡象表明某項(xiàng)總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價(jià)值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。
企業(yè)在對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理：
1.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。
2.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：
(1)在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。
(2)認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?/P>
(3)比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。
【例9】ABC高科技企業(yè)，擁有A、B和C三個(gè)資產(chǎn)組，在20×O年末，這三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元和400萬(wàn)元，沒(méi)有商譽(yù)。這三個(gè)資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線(xiàn)，預(yù)計(jì)剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊。由于ABC公司的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，并且受到市場(chǎng)歡迎，從而對(duì)ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于20×O年末對(duì)各資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試。
在對(duì)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，首先應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。ABC公司的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)由總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個(gè)研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，研發(fā)中心的賬面價(jià)值為100萬(wàn)元。辦公大樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是研發(fā)中心的賬面價(jià)值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。
對(duì)于辦公大樓的賬面價(jià)值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)?，具體見(jiàn)表9-5：
表9-5 單位：萬(wàn)元
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資產(chǎn)組A |
資產(chǎn)組B |
資產(chǎn)組C |
合計(jì) |
|
各資產(chǎn)組賬面價(jià)值 |
200 |
300 |
400 |
900 |
|
各資產(chǎn)組剩余使用壽命 |
10 |
20 |
20 |
|
|
按使用壽命計(jì)算的權(quán)重 |
1 |
2 |
2 |
|
|
加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值 |
200 |
600 |
800 |
1 600 |
|
辦公大樓分?jǐn)偙壤?SPAN lang=EN-US>(各資產(chǎn)組加權(quán)計(jì)算后的賬面價(jià)值／各資產(chǎn)組加權(quán)平均計(jì)算后的賬面價(jià)值合計(jì)) |
12.5％ |
37.5％ |
50％ |
100％ |
|
辦公大樓賬面價(jià)值分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組的金額 |
37.5 |
112.5 |
150 |
300 |
|
包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價(jià)值部分的各資產(chǎn)組賬面價(jià)值 |
237.5 |
412.5 |
550 |
1 200 |
企業(yè)隨后應(yīng)當(dāng)確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟霓k公大樓的賬面價(jià)值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。
考慮到研發(fā)中心的賬面價(jià)值難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，因此確定由A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組組成最小資產(chǎn)組組合(即為ABC整個(gè)企業(yè))，通過(guò)計(jì)算該資產(chǎn)組組合的可收回金額，并將其與賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟霓k公大樓和研發(fā)中心的賬面價(jià)值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。
假定各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來(lái)計(jì)算其可收回金額，計(jì)算現(xiàn)值所用的折現(xiàn)率為15%，計(jì)算過(guò)程見(jiàn)表9-6：
表9-6 單位:萬(wàn)元
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資產(chǎn)組A |
資產(chǎn)組B |
資產(chǎn)組C |
包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(ABC公司) | ||||
|
年份 |
未來(lái)現(xiàn)金流量 |
現(xiàn)值 |
未來(lái)現(xiàn)金流量 |
現(xiàn)值 |
未來(lái)現(xiàn)金流量 |
現(xiàn)值 |
未來(lái)現(xiàn)金流量 |
現(xiàn)值 |
|
1 |
36 |
32 |
18 |
16 |
20 |
18 |
78 |
68 |
|
2 |
62 |
46 |
32 |
24 |
40 |
30 |
144 |
108 |
|
3 |
74 |
48 |
48 |
32 |
68 |
44 |
210 |
138 |
|
4 |
84 |
48 |
55 |
34 |
88 |
50 |
256 |
146 |
|
5 |
94 |
48 |
64 |
32 |
102 |
50 |
286 |
142 |
|
6 |
104 |
44 |
66 |
28 |
112 |
48 |
310 |
134 |
|
7 |
110 |
42 |
68 |
26 |
120 |
44 |
324 |
122 |
|
8 |
110 |
36 |
70 |
22 |
126 |
42 |
332 |
108 |
|
9 |
106 |
30 |
70 |
20 |
130 |
36 |
334 |
96 |
|
10 |
96 |
24 |
70 |
18 |
132 |
32 |
338 |
84 |
|
11 |
|
|
72 |
16 |
132 |
28 |
264 |
56 |
|
12 |
|
|
70 |
14 |
132 |
24 |
161 |
50 |
|
13 |
|
|
70 |
12 |
132 |
22 |
262 |
42 |
|
14 |
|
|
66 |
10 |
130 |
18 |
256 |
36 |
|
15 |
|
|
60 |
8 |
114 |
16 |
244 |
30 |
|
16 |
|
|
52 |
6 |
120 |
12 |
230 |
24 |
|
]7 |
|
|
44 |
4 |
114 |
10 |
116 |
20 |
|
18 |
|
|
36 |
2 |
102 |
8 |
194 |
16 |
|
19 |
|
|
28 |
2 |
86 |
6 |
170 |
12 |
|
20 |
|
|
10 |
2 |
70 |
4 |
142 |
8 |
|
現(xiàn)值合計(jì) |
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398 |
|
328 |
|
542 |
|
1440 |
根據(jù)上述資料，資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為398萬(wàn)元、328萬(wàn)元和542萬(wàn)元，相應(yīng)的賬面價(jià)值(包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價(jià)值)分別為237.5萬(wàn)元、412.5萬(wàn)元和550萬(wàn)元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)84.5萬(wàn)元和8萬(wàn)元減值損失，并將該減值損失在辦公大樓和資產(chǎn)組之間進(jìn)行分?jǐn)偂８鶕?jù)分?jǐn)偨Y(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失84.5萬(wàn)元而導(dǎo)致辦公大樓減值23.05萬(wàn)元(84.5×112.5/412.5)，導(dǎo)致資產(chǎn)組B中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值61.45萬(wàn)元(84.5×300/412.5);因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失8萬(wàn)元而導(dǎo)致辦公大樓減值2萬(wàn)元(8×150/550)，導(dǎo)致資產(chǎn)組C中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值6萬(wàn)元(8×400/550)。上述計(jì)提減值的賬務(wù)處理是：
借：資產(chǎn)減值損失 92.5
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——B 61.45
——C 6
——總部(23.05+2) 25.05
經(jīng)過(guò)上述減值測(cè)試后，資產(chǎn)組A、B、C和辦公大樓的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、238.55萬(wàn)元、394萬(wàn)元和274.95萬(wàn)元，研發(fā)中心的賬面價(jià)值仍為100萬(wàn)元，由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(即ABC公司)的賬面價(jià)值總額為1 207.50萬(wàn)元(200萬(wàn)元+238.55萬(wàn)元+394萬(wàn)元+274.95萬(wàn)元+100萬(wàn)元)，但其可收回金額為1 440萬(wàn)元，高于其賬面價(jià)值， 因此，企業(yè)不必再進(jìn)一步確認(rèn)減值損失(包括研發(fā)中心的減值損失)。
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