六、企業(yè)集團內(nèi)涉及不同企業(yè)的股份支付交易的會計處理
企業(yè)集團（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行會計處理：
（一）結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；除此之外，應(yīng)當(dāng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。
結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價值或應(yīng)承擔(dān)負債的公允價值確認為對接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時確認資本公積（其他資本公積）或負債。
?。ǘ┙邮芊?wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。
等待期內(nèi)具體賬務(wù)處理如下：
1.結(jié)算企業(yè)（母公司）以其本身權(quán)益工具結(jié)算，接受服務(wù)企業(yè)（子公司）沒有結(jié)算義務(wù)
?。?）結(jié)算企業(yè)
借：長期股權(quán)投資
貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計量原則確認資本公積）
（2）接受服務(wù)企業(yè)
借：管理費用等
貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計量原則確認資本公積）
?。?）合并財務(wù)報表中應(yīng)編制如下抵消分錄
借：資本公積
貸：長期股權(quán)投資
【關(guān)鍵點】合并財務(wù)報表中反映的是，相當(dāng)于母公司授予母公司職工權(quán)益結(jié)算股份支付的結(jié)果。
2.結(jié)算企業(yè)（母公司）不是以其本身權(quán)益工具結(jié)算，接受服務(wù)企業(yè)（子公司）沒有結(jié)算義務(wù)
?。?）結(jié)算企業(yè)
借：長期股權(quán)投資
貸：應(yīng)付職工薪酬（按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計量原則確認應(yīng)付職工薪酬）
（2）接受服務(wù)企業(yè)
借：管理費用等
貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計量原則確認資本公積）
（3）合并財務(wù)報表中應(yīng)編制如下抵消分錄
借：資本公積
管理費用等（差額，也可能在貸方）
貸：長期股權(quán)投資
【關(guān)鍵點】合并財務(wù)報表中反映的是，相當(dāng)于集團會計主體授予集團會計主體職工現(xiàn)金結(jié)算股份支付的結(jié)果，合并財務(wù)報表中最終體現(xiàn)的是按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計量原則確認的應(yīng)付職工薪酬和管理費用，因接受服務(wù)企業(yè)確認的管理費用是按權(quán)益結(jié)算股份支付計量原則確定的，所以合并財務(wù)報表中會出現(xiàn)差額，該差額計入管理費用。
3.結(jié)算企業(yè)和接受服務(wù)企業(yè)均為母公司，且授予本公司職工的是其本身權(quán)益工具
借：管理費用等
貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計量原則確認資本公積）
4.結(jié)算企業(yè)和接受服務(wù)企業(yè)均為母公司，且不是以其本身權(quán)益工具結(jié)算
借：管理費用等
貸：應(yīng)付職工薪酬（按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計量原則確認應(yīng)付職工薪酬）
【例題9•計算分析題】甲公司為乙公司的母公司，經(jīng)董事會批準(zhǔn)，甲公司2010年1月1日實施股權(quán)激勵計劃，其主要內(nèi)容為：甲公司向乙公司50名管理人員每人授予10 000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，行權(quán)條件為乙公司2010年度實現(xiàn)的凈利潤較前1年增長6%，截止2011年12月31日2個會計年度平均凈利潤增長率為7%，截止2012年12月31日3個會計年度平均凈利潤增長率為8%；從達到上述業(yè)績條件的當(dāng)年末起，每持有1份現(xiàn)金股票增值權(quán)可以從甲公司獲得相關(guān)于行權(quán)當(dāng)日甲公司股票每股市場價格的現(xiàn)金，行權(quán)期為3年。
乙公司2010年度實現(xiàn)的凈利潤較前1年增長5%，本年度沒有管理人員離職。該年末，甲公司預(yù)計乙公司截止2011年12月31日2個會計年度平均凈利潤增長率將達到7%，未來1年將有2名管理人員離職。
2011年度，乙公司有3名管理人員離職，實現(xiàn)的凈利潤較前1年增長7%。該年末，甲公司預(yù)計乙公司截止2012年12月31日3個會計年度平均凈利潤增長率將達到10%，未來1年將有4名管理人員離職。
2012年10月20日，甲公司經(jīng)董事會批準(zhǔn)取消原授予乙公司管理人員的股權(quán)激勵計劃，同時以現(xiàn)金補償原授予現(xiàn)金股票增值權(quán)且尚未離職的乙公司管理人員600萬元。2012年初至取消股權(quán)激勵計劃前，乙公司有1名管理人員離職。
每份現(xiàn)金股票增值權(quán)公允價值如下：2010年1月1日為9元；2010年12月31日為10元；2011年12月31日為12元；2012年10月20日為11元。本題不考慮稅費和其他因素。
要求：
?。?）計算股權(quán)激勵計劃的實施對甲公司2010年度和2011年度合并財務(wù)報表管理費用的影響，并簡述相應(yīng)的會計處理。
?。?）計算股權(quán)激勵計劃的取消對甲公司2012年度合并財務(wù)報表管理費用的影響，并簡述相應(yīng)的會計處理。
【答案】
?。?）股權(quán)激勵計劃的實施對甲公司2010年度合并財務(wù)報表管理費用的影響=（50-2）×1×10×1/2=240（萬元）
相應(yīng)的會計處理：甲公司在其2010年度合并財務(wù)報表中，確認應(yīng)付職工薪酬和管理費用240萬元。
股權(quán)激勵計劃的實施對甲公司2011年度合并財務(wù)報表管理費用的影響=（50-3-4）×1×12×2/3-240=104（萬元）
相應(yīng)的會計處理：甲公司在其2011年度合并財務(wù)報表中，確認應(yīng)付職工薪酬和管理費用104萬元。
?。?）2012年：
股權(quán)激勵計劃的取消對甲公司2012年度合并財務(wù)報表管理費用的影響=[（50-3-1）×1×11×3/3-240-104]+（600-506）=256（萬元）
相應(yīng)的會計處理：
?、偌坠驹谄?012年度合并財務(wù)報表中應(yīng)作為加速可行權(quán)處理，原應(yīng)在剩余期間內(nèi)確認的相關(guān)費用應(yīng)在2012年度全部確認。
?、谘a償?shù)默F(xiàn)金與因股權(quán)激勵計劃確認的應(yīng)付職工薪酬之間的差額計入當(dāng)期損益。
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