六、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換
(一)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法
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1．因追加投資導(dǎo)致持股比例上升。能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加承大影響或是實(shí)施共同控制的【★201 0年計(jì)算題】 |
(1)原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理 |
原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額：屬于商譽(yù)的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；反之，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。 | |||
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(2)新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理 |
對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額：兩者差額屬于商譽(yù)的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本；反之，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，同時(shí)計(jì)入取得當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。 | ||||
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【提示】?jī)纱瓮顿Y形成的商譽(yù)或計(jì)入留存收益(當(dāng)期損益)的金額應(yīng)綜合考慮．以確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入留存收益(當(dāng)期損益)的金額，可以分為以下幾種情況考慮： | |||||
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第一次投資 |
金額大小對(duì)比 |
第二次投資 |
會(huì)計(jì)處理 | ||
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正商譽(yù) |
不需比較 |
正商譽(yù) |
不需作處理 | ||
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負(fù)商譽(yù) |
不需比較 |
負(fù)商譽(yù) |
分別調(diào)整留存收益及確認(rèn)當(dāng)期損益 | ||
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正商譽(yù) |
≥ |
負(fù)商譽(yù) |
不需作處理 | ||
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正商譽(yù) |
＜ |
負(fù)商譽(yù) |
按差額確認(rèn)當(dāng)期損益 | ||
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負(fù)商譽(yù) |
＞ |
正商譽(yù) |
按差額調(diào)整留存收益 | ||
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負(fù)商譽(yù) |
≤ |
正商譽(yù) |
不需作處理 | ||
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(3)原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分 |
①屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的： | ||||
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②屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額： | |||||
續(xù)表
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2．因處置投資等導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐刂频? |
(1)原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理 |
首先，應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。 |
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(2)原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之問被投資單位所有者權(quán)益變動(dòng) |
①被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至減少投資當(dāng)期期初按新持股比例應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益應(yīng)調(diào)整留存收益，對(duì)于減少投資當(dāng)期期初至減少投資交易日之間應(yīng)享有的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益，計(jì)入當(dāng)期損益。 | |
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②對(duì)于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其他變動(dòng)應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值的同時(shí)記入“資本公積—其他資本公積”科目。 | ||
【例題8·計(jì)算題】A公司于2009年1月取得B公司10%的股權(quán)，成本為500萬(wàn)元，取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6000萬(wàn)元(公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響，A公司對(duì)其采用成本法核算。
2010年1月1日，A公司又取得B公司15%的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8000萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算。假定A公司按照凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積；A公司在取得對(duì)B公司10%股權(quán)后至新增投資當(dāng)期期初，B公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為600萬(wàn)元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。
要求：
(1)如果A公司2010年1月1日取得B公司15%的股權(quán)支付的價(jià)款為1100萬(wàn)元，編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
(2)如果A公司2010年1月1日取得B公司15%的股權(quán)支付的價(jià)款為1240萬(wàn)元，編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。(答案以萬(wàn)元為單位)
【答案】(1)①確認(rèn)新增投資：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1100
貸：銀行存款1100
②權(quán)益法綜合調(diào)整兩次投資入賬價(jià)值：
原10%股權(quán)的成本500萬(wàn)元小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額600(6000×10%)萬(wàn)元，其差額100萬(wàn)元屬于原投資時(shí)的負(fù)商譽(yù)；新增投資成本1100萬(wàn)元小于增資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額1200(8000×15%)萬(wàn)元，其差額100萬(wàn)元屬于新增投資時(shí)產(chǎn)生的負(fù)商譽(yù)；二者綜合考慮，形成負(fù)商譽(yù)200萬(wàn)元，應(yīng)該調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整對(duì)應(yīng)的留存收益與當(dāng)期損益。調(diào)整分錄為：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資200
貸：盈余公積10利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)90
營(yíng)業(yè)外收入100
③對(duì)于原投資時(shí)至新增投資交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分200[(8000－6000)×10%]萬(wàn)元，其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分為60(600×10%)萬(wàn)元，應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)調(diào)整留存收益；除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)140萬(wàn)元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，同時(shí)計(jì)入資本公積(其他資本公積)。調(diào)整分錄為：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資200
貸：資本公積—其他資本公積140
盈余公積6
利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)54
(2)①確認(rèn)新增投資：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1240
貸：銀行存款1240
②綜合考慮兩次投資的正負(fù)商譽(yù)，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資：
新取得股權(quán)的初始投資成本1240萬(wàn)元大于取得該投資時(shí)按比例應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1200(8000×15%)萬(wàn)元，其差額40萬(wàn)元為正商譽(yù)；原10%股權(quán)的成本500萬(wàn)元小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額600(6000×10%)萬(wàn)元，差額100萬(wàn)元為負(fù)商譽(yù)，二者綜合考慮，形成負(fù)商譽(yù)60萬(wàn)元，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資及留存收益。調(diào)整分錄為：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資60
貸：盈余公積6
利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)54
③對(duì)于在原投資時(shí)至新增投資交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)，處理同(1)。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資200
貸：資本公積—其他資本公積140
盈余公積6
利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)54
(二)權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
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內(nèi)容 |
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1．因追加投資等導(dǎo)致原持有的對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資轉(zhuǎn)為對(duì)子公司的投資 |
(1)達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的—增資后的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本=原成本法下的賬面價(jià)值＋購(gòu)買日新支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值 |
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2．因減少投資等原因?qū)е聶?quán)益法轉(zhuǎn)成本法 |
應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。 |
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