第九章 金融資產(chǎn)

　　本章考情分析
　　近三年考試題型為單項(xiàng)選擇題、多項(xiàng)選擇題、判斷題和綜合題，2009年試題分?jǐn)?shù)為14分（出了一道計(jì)算分析題），2010年試題分?jǐn)?shù)為4分，，2011年試題分?jǐn)?shù)為14分。從近三年出題情況看，本章內(nèi)容比較重要。
　　本章結(jié)構(gòu)框架：
　　
　　考點(diǎn)一：金融資產(chǎn)包括的內(nèi)容和金融資產(chǎn)的分類
　　企業(yè)的金融資產(chǎn)主要包括庫(kù)存現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收利息、應(yīng)收股利、其他應(yīng)收款、貸款、墊款、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)分為以下幾類：（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（4）可供出售的金融資產(chǎn)。上述分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。
　　【提示】針對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資以及在活躍市場(chǎng)上沒有報(bào)價(jià)的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在長(zhǎng)期股權(quán)投資章節(jié)核算。
　　1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
　?。ê怂憧颇浚航灰仔越鹑谫Y產(chǎn)）
　　（1）交易性金融資產(chǎn)
　　滿足下列條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：
　?、偃〉迷撡Y產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)。（股票、債券、基金等）
　?、趯儆谶M(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。（一組股票）
　?、蹖儆谘苌ぞ摺＃▏?guó)債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨）
　　【提示】在四類金融資產(chǎn)核算中，如果是衍生工具則歸入第一類，其他三類均屬于非衍生金融資產(chǎn)。
　　（2）指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；
　　【提示】在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
　　2.持有至到期投資
　?。ê怂憧颇浚撼钟兄恋狡谕顿Y）
　　持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。
　?。?）到期日固定、回收金額固定或可確定；
　?。?）有明確意圖持有至到期；
　?。?）有能力持有至到期；
　　“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：
　?、?zèng)]有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。
　　②受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。
　?、燮渌砻髌髽I(yè)沒有能力將具有固定期限的進(jìn)入資產(chǎn)投資持有至到期的情況。
　　3.貸款和應(yīng)收款項(xiàng)
　　（核算科目：貸款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)等）
　　貸款和應(yīng)收款項(xiàng)是指在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。
　　貸款和應(yīng)收款項(xiàng)泛指一類金融資產(chǎn)，主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但又不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。
　　非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)（不包括在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具）等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。
　　劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)類的金融資產(chǎn)與劃分為持有至到期投資類的金融資產(chǎn)的主要差別在于，前者不是在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。如果某債務(wù)工具投資在活躍市場(chǎng)上沒有報(bào)價(jià)，則企業(yè)不能將其劃分為持有至到期投資。
　　4.可供出售金融資產(chǎn)
　　（核算科目：可供出售金融資產(chǎn)）
　　可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)，因此，企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)入的有報(bào)價(jià)的股票、債券、基金等，沒有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。
　　某項(xiàng)金融資產(chǎn)具體應(yīng)分為哪一類，主要取決于企業(yè)管理層的風(fēng)險(xiǎn)管理、投資決策等因素。金融資產(chǎn)的分類應(yīng)是管理層意圖的如實(shí)表達(dá)。
　　說明：針對(duì)持有至到期投資在符合條件的情況下可以重分類為可供出售金融資產(chǎn)。
　　【重點(diǎn)總結(jié)】針對(duì)限售股權(quán)的總結(jié)：
　?。?）企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有的限售股權(quán)如何進(jìn)行處理？（估計(jì)其公允價(jià)值）
　　【答】企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對(duì)被投資單位在重大影響以上的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資，視對(duì)被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算；企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。
　　【提示】達(dá)到控制（成本法核算）（第五章長(zhǎng)期股權(quán)投資核算）
　　共同控制、重大影響（權(quán)益法核算）（第五章長(zhǎng)期股權(quán)投資核算）
　　無控制、無共同控制、無重大影響（第九章可供出售金融資產(chǎn)）
　　（2）企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)，對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？（運(yùn)用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值）（IPO存在限售股）（考點(diǎn)）
　　【答】企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)（不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
　　【提示】達(dá)到控制（成本法核算）（第五章長(zhǎng)期股權(quán)投資核算）
　　共同控制、重大影響（權(quán)益法核算）（第五章長(zhǎng)期股權(quán)投資核算）
　　無控制、無共同控制、無重大影響（第九章可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)）
　　5.不同類金融資產(chǎn)之間的重分類
　　
　　【提示1】某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，不能再重分類為其他類別的金融資產(chǎn)；其他類別的金融資產(chǎn)也不能再重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
　　【提示2】貸款和應(yīng)收款項(xiàng)由于沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值無法可靠計(jì)量，不能重分類為可供出售金融資產(chǎn)；持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)均具有公允價(jià)值，可以互相重分類。
　　企業(yè)將某金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資后，可能會(huì)發(fā)生到期前將該金融資產(chǎn)予以處置或重分類的情況。這種情況的發(fā)生，通常表明企業(yè)違背了將投資持有至到期的最初意圖。
　　【提示3】企業(yè)將尚未到期的某項(xiàng)持有至到期投資在本會(huì)計(jì)年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額，相對(duì)于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產(chǎn)。
　　但是，下列情況除外：
　　1.出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近（如到期前三個(gè)月內(nèi)），且市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒有顯著影響。
　　2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金。（新取得的部分可以存在持有至到期投資）
　　3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起。
　　【例題1·單選題】企業(yè)部分持有至到期投資使其剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將該剩余部分重分類為（ ）。（2011年考題）
　　A.長(zhǎng)期股權(quán)投資
　　B.貨款和應(yīng)收款項(xiàng)
　　C.交易性金融資產(chǎn)
　　D.可供金融資產(chǎn)
　　【答案】D
　　【解析】持有至到期投資不能與可供出售金融資產(chǎn)以外的其他類別的金額資產(chǎn)之間進(jìn)行重分類。
　　【例題2·多選題】下列關(guān)于金融資產(chǎn)重分類的表述中，正確的有（ ）。（2010年考題）
　　A.初始確認(rèn)為持有至到期投資的，不得重分類為交易性金融資產(chǎn)
　　B.初始確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)的，不得重分類為可供出售金融資產(chǎn)
　　C.初始確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn)的，不得重分類為持有至到期投資
　　D.初始確認(rèn)為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的，不得重分類為可供出售金融資產(chǎn)
　　【答案】ABD
　　【解析】持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)和可供出售金融資產(chǎn)不能與交易性金融資產(chǎn)重分類；貸款和應(yīng)收款項(xiàng)不是在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，因此不能重分類為可供出售金融資產(chǎn)。所以選項(xiàng)A、B和D正確。
　　【例題3·判斷題】企業(yè)持有的證券投資基金通常劃分為交易性金融資產(chǎn)，不應(yīng)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。（ ）（2009年考題）
　　【答案】√
　　【解析】企業(yè)所持證券投資基金或類似基金，不應(yīng)當(dāng)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。應(yīng)收款項(xiàng)是在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中產(chǎn)生的，主要是指企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中因商品、產(chǎn)品已經(jīng)交付或勞務(wù)已經(jīng)提供，義務(wù)已盡，從而取得的向其他單位或個(gè)人收取貨幣、財(cái)物或得到勞務(wù)補(bǔ)償?shù)恼?qǐng)求權(quán)，包括應(yīng)收賬款，應(yīng)收票據(jù)和預(yù)付賬款等項(xiàng)目，貸款是指金融機(jī)構(gòu)發(fā)放的各種貸款。

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