三、無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量

　　無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。對(duì)于不同來(lái)源取得的無(wú)形資產(chǎn)，其成本構(gòu)成也不盡相同。

　　(一)外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。其中，直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出，是指使無(wú)形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的專業(yè)服務(wù)費(fèi)用，測(cè)試無(wú)形資產(chǎn)是否能夠正常發(fā)揮作用的費(fèi)用等。

　　【例2】2007年1月1 日，甲公司支付價(jià)款3 000 000元從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)專利權(quán);此外，另支付相關(guān)稅費(fèi)10 000元，款項(xiàng)已通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬支付。如果使用了該項(xiàng)專利權(quán)，甲公司預(yù)計(jì)其生產(chǎn)能力比原先提高20%，銷售利潤(rùn)率將增長(zhǎng)15%。假設(shè)不涉及其他相關(guān)稅費(fèi)。 甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：無(wú)形資產(chǎn)——專利權(quán) 3 010 000

　　　　貸：銀行存款 3 010 000

　　(二)購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無(wú)形資產(chǎn)的初始成本以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。

　　(三)自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，其成本包括自滿足無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件后至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額，但是對(duì)于以前期間已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再進(jìn)行調(diào)整。

　　(四)投資者投入無(wú)形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。協(xié)議約定價(jià)值不公允的，按照無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬。

　　(五)企業(yè)取得的土地使用權(quán)，通常應(yīng)當(dāng)按照取得時(shí)所支付的價(jià)款及相關(guān)稅費(fèi)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。

　　土地使用權(quán)用于自行開(kāi)發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)的賬面價(jià)值不與地上建筑物合并計(jì)算其成本，而仍作為無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算。即分為無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)二條線，分別攤銷和計(jì)提折舊。這樣處理，一是簡(jiǎn)便;二是可以少交房產(chǎn)稅。

　　但是，如果房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物的(即商品房)，其相關(guān)的土地使用權(quán)的價(jià)值應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本，因?yàn)橐?jì)算完全成本，以便和收入配比，正確計(jì)算利潤(rùn)。

　　因此，對(duì)于土地使用權(quán)的處理，通俗地稅，就是“土地使用權(quán)能不轉(zhuǎn)入建筑物就不轉(zhuǎn)”。

　　【例3】2008年1月1日，A股份有限公司購(gòu)入一塊土地的使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付90 000 000元，并在該土地上自行建造廠房等工程，領(lǐng)用工程物資100 000 000元，工資費(fèi)用50 000 000元，其他相關(guān)費(fèi)用100 000 000元等。該工程已經(jīng)完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。假定土地使用權(quán)的使用年限為50年，該廠房的使用年限為25年，兩者都沒(méi)有凈殘值，都采用直線法進(jìn)行攤銷和計(jì)提折舊。為簡(jiǎn)化核算，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。

　　本例中，A公司購(gòu)入土地使用權(quán)，使用年限為50年，表明它屬于使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，因此，應(yīng)將土地使用權(quán)和地上建筑物分別作為無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，并分別攤銷和計(jì)提折舊。

　　A公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)支付轉(zhuǎn)讓價(jià)款

　　借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 90 000 000

　　　　貸：銀行存款 90 000000

　　(2)在土地上自行建造廠房

　　借：在建工程 250 000 000

　　　　貸：工程物資 100 000 000

　　　　　　應(yīng)付職工薪酬 50 000 000

　　　　　　銀行存款 100 000 000

　　(3)廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)

　　借：固定資產(chǎn) 250 000 000

　　　　貸：在建工程 250 000000

　　(4)每年分期攤銷土地使用權(quán)和對(duì)廠房計(jì)提折舊

　　借：管理費(fèi)用 (9000萬(wàn)÷50) 1 800 000

　　　　貸：累計(jì)攤銷 1 800 000

　　借：制造費(fèi)用(25000萬(wàn)÷25) 10 000 000

　　　　貸：累計(jì)折舊 10 000 000