考點二：存貨的初始計量
　　一、外購存貨成本的確定
　?。ㄒ唬┮话愎I(yè)企業(yè)的處理
　　存貨的采購成本包括，購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。
　　1.購買價款，是指企業(yè)購入材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅進(jìn)項稅額。
　　【解釋】
　?。?）增值稅一般納稅人購入材料支付的增值稅進(jìn)項稅額記入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目借方；
　?。?）增值稅小規(guī)模納稅人購入材料支付的增值稅進(jìn)項稅額記入存貨采購成本。
　　2.相關(guān)稅費,是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨所發(fā)生的消費稅、資源稅和不能從增值稅銷項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額等。
　　【解釋1】采購過程中發(fā)生的進(jìn)口關(guān)稅計入存貨成本。
　　【解釋2】委托加工存貨所支付的消費稅，可能計入存貨成本也可能不計入存貨成本。
　　3.其他可歸屬于存貨采購成本的費用，即采購成本中除上述各項以外的可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。
　　【提示】運輸途中的合理損耗只是增加單位成本的金額,無須進(jìn)行任何會計處理
　　【例題1·計算分析題】運輸途中的合理損耗只是增加單位成本的金額,無須進(jìn)行任何會計處理，如購買存貨1000斤,支出1000元,合理損耗是100斤。
　　賬務(wù)處理是：
　　借：原材料 1 000
　　　　貸：銀行存款 1 000
　　【提示】只是單位成本從原來的1元/公斤，增加到1.11元/公斤（1 000/900）。
　　【解釋】針對發(fā)生的運輸費用，如果題目中提及可以按照運輸費的7%的抵扣率抵扣增值稅，則運輸費（僅僅是運輸費和建設(shè)基金部分，運雜費不能計算增值稅進(jìn)項稅額抵扣）的7%計入“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”；93%計入貨物成本。
　　【例題2·單選題】乙工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人。本月購進(jìn)原材料200公斤，貨款為6 000元，增值稅為1 020元；發(fā)生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10%，經(jīng)查屬于運輸途中合理損耗。乙工業(yè)企業(yè)該批原材料實際單位成本為每公斤（ ）元。（2006年考題）
　　A.32.4 B. 33.33 C.35.28 D.36
　　【答案】D
　　【解析】購入原材料的實際總成本=6 000+350+130=6 480（元），實際入庫數(shù)量=200×（1-10%）=180（公斤），所以乙工業(yè)企業(yè)該批原材料實際單位成本=6 480/180=36（元/公斤）。
　　【例題3·單選題】某企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人，本月購入甲材料2 060公斤，每公斤單價（含增值稅）50元，另外支付運雜費3 500元，運輸途中發(fā)生合理損耗60公斤，入庫前發(fā)生挑選整理費用620元。該批材料入庫的實際單位成本為每公斤（ ）元。
　　A.50 B.51.81 C.52 D.53.56
　　【答案】D
　　【解析】（2 060×50+3 500+620）/（2 060-60）=53.56（元/公斤）。
　　特別說明：對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的途耗應(yīng)當(dāng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費用計入采購成本外，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會計處理：
　?。?）應(yīng)從供貨單位、外部運輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減所購物資的采購成本。
　?。?）因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，暫作為待處理財產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，查明原因后再作處理。
　　【例題4·計算分析題】乙工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人。本月購進(jìn)原材料200公斤，貨款為6 000元，（30元/公斤）增值稅為1 020元；發(fā)生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10%，（損失20公斤，運輸單位支付該賠償款702元）
　　借：在途物資 （6 000+350+130）6 480
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 020
　　　　貸：銀行存款 7 500
　　借：其他應(yīng)收款 702
　　　　貸：在途物資 600
　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出） 102
　　借：原材料 5 880
　　　　貸：在途物資 5 880
　　借：銀行存款 702
　　　　貸：其他應(yīng)收款 702
　　【例題5·計算分析題】乙工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅企業(yè)。本月購進(jìn)原材料200公斤，貨款為6 000元（30元/公斤），增值稅為1 020元；發(fā)生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10%，（損失20公斤，供貨單位給付20公斤）
　　借：在途物資 （6 000+350+130）6 480
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 020
　　　　貸：銀行存款 7 500
　　借：其他應(yīng)收款 600
　　　　貸：在途物資 600
　　借：在途物資 600
　　　　貸：其他應(yīng)收款 600
　　借：原材料 6 480
　　　　貸：在途物資 6 480
　　【例題6·計算分析題】乙工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人。本月購進(jìn)原材料200公斤，貨款為6 000元（30元/公斤），增值稅為1 020元；發(fā)生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10%，（損失20公斤，屬意外災(zāi)害尚待查明原因）
　　借：在途物資 （6 000+350+130）6 480
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 1 020
　　　　貸：銀行存款 7 500
　　最終為自然災(zāi)害：
　　借：待處理財產(chǎn)損溢 600
　　　　貸：在途物資 600
　　最終是人為災(zāi)害：
　　借：待處理財產(chǎn)損溢 702
　　　　貸：在途物資 600
　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出） 102
　?。ǘ┨厥馄髽I(yè)——商品流通企業(yè)的處理
　　商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進(jìn)貨費用，應(yīng)當(dāng)計入存貨采購成本，也可以先進(jìn)行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)偂τ谝咽凵唐返倪M(jìn)貨費用，計入當(dāng)期損益（主營業(yè)務(wù)成本）；對于未售商品的進(jìn)貨費用，計入期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益（主營業(yè)務(wù)成本）。
　　詳細(xì)的處理方式：
　?。?）商品流通企業(yè)發(fā)生的金額較小的進(jìn)貨費用直接計入當(dāng)期損益；
　　（2）商品流通企業(yè)發(fā)生的金額較大的進(jìn)貨費用有兩種可以選擇的處理方式：
　?、僦苯佑嬋氪尕洸少彸杀荆唬ê唵我撞僮鳎?BR>　?、诳梢韵冗M(jìn)行歸集(在“進(jìn)貨費用”科目下歸集),期末應(yīng)將歸集的進(jìn)貨費用按照商品的存銷比例進(jìn)行分?jǐn)?。對于已銷商品的進(jìn)貨費用計入主營業(yè)務(wù)成本,對于未售商品的進(jìn)貨費用,計入期末存貨成本。
　　【例題7·計算分析題】2010年1月1日某商品流通企業(yè)采購商品1 000公斤，購買價款1 000元，發(fā)生運輸費、裝卸費200元，2010年6月30日銷售該批商品450公斤，該企業(yè)提供半年度財務(wù)報告。
　　借：庫存商品 1 000
　　　　進(jìn)貨費用 200
　　　　貸：銀行存款 1 200
　　2010年6月30日
　　借：主營業(yè)務(wù)成本 （200÷1 000×450）90
　　　　貸：進(jìn)貨費用 90
　　借：庫存商品 110
　　　　貸：進(jìn)貨費用 110
　　二、通過進(jìn)一步加工而取得的存貨
　　委托加工物資是指企業(yè)委托外單位加工的各種材料、商品等物資。
　　企業(yè)委托外單位加工物資的成本包括：
　　1.加工中實際耗用物資的成本；
　　2.支付的加工費用及應(yīng)負(fù)擔(dān)的運雜費等；
　　3.支付的稅金，包括委托加工物資所應(yīng)負(fù)擔(dān)的消費稅（指屬于消費稅應(yīng)稅范圍的加工物資）等。
　　需要交納消費稅的委托加工物資，加工物資收回后直接用于銷售的，由受托方代收代繳的消費稅應(yīng)計入加工物資成本；如果收回的加工物資用于繼續(xù)加工的，由受托方代收代繳的消費稅應(yīng)先記入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目的借方，按規(guī)定用以抵扣加工的消費品銷售后所負(fù)擔(dān)的消費稅。
　　【相關(guān)知識擴(kuò)展1】增值稅是對商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個環(huán)節(jié)的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。實行價外稅，也就是由消費者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒增值不征稅，但在實際當(dāng)中，商品新增價值或附加值在生產(chǎn)和流通過程中是很難準(zhǔn)確計算的。因此，我國也采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法，即根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額，按規(guī)定的稅率計算出銷項稅額，然后扣除取得該商品或勞務(wù)時所支付的增值稅款，也就是進(jìn)項稅額，其差額就是增值部分應(yīng)交的稅額，這種計算方法體現(xiàn)了按增值因素計稅的原則。 因此增值稅的進(jìn)項稅額是不能計入到產(chǎn)品成本。
　　【相關(guān)知識擴(kuò)展2】消費稅是在對貨物普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，選擇少數(shù)消費品再征收的一個稅種，消費稅實行價內(nèi)稅，通常只在應(yīng)稅消費品的生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口環(huán)節(jié)繳納，在以后的批發(fā)、零售等環(huán)節(jié)，因為價款中已包含消費稅，因此不用再繳納消費稅，稅款最終由消費者承擔(dān)。
　　【相關(guān)知識擴(kuò)展3】針對消費稅僅在單一環(huán)節(jié)征收，而增值稅是在各個環(huán)節(jié)征收，所以如果企業(yè)收回加工后的委托加工物資連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品時，可以抵扣在委托加工環(huán)節(jié)繳納的消費稅（僅在單一環(huán)節(jié)納稅），借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”，貸記“銀行存款”等；收回加工后的委托加工物資直接用于銷售時（已經(jīng)征收過一次了，直接計入到產(chǎn)品成本），借記“委托加工物資”，貸記“銀行存款”等。
　　【解釋1】考試時需要關(guān)注下列稅金或費用計入委托加工物資的成本：
　?。?）發(fā)出材料的實際成本；
　?。?）支付給受托方的加工費；
　　（3）支付的保險費和運輸費；
　?。?）收回后直接銷售物資的代收代繳的消費稅。
　　【解釋2】考試時需要關(guān)注下列稅金或費用不得計入委托加工物資的成本：
　?。?）收回后繼續(xù)加工物資的代收代繳的消費稅；
　?。?）支付給受托方的增值稅（針對的是增值稅一般納稅人）。
　　說明：如果委托方是小規(guī)模納稅人則增值稅的進(jìn)項稅額計入委托加工物資的成本。
　　委托加工物資的賬務(wù)處理（增值稅一般納稅人）
　　1. 發(fā)出物資的核算：
　　借：委托加工物資
　　　　貸：原材料
　　2.支付加工費、運雜費、支付的增值稅進(jìn)項稅、支付應(yīng)當(dāng)交納的消費稅：
　　（1）收回后直接銷售：
　　借：委托加工物資（加工費+運雜費+支付的消費稅）
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）
　　　　貸：銀行存款
　　說明：委托加工物資的成本=材料成本+加工費+運雜費+支付的消費稅
　　如果是小規(guī)模納稅人的增值稅進(jìn)項稅額應(yīng)當(dāng)計入委托加工物資的成本。
　?。?）收回后連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品：
　　借：委托加工物資（加工費+運雜費）
　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅
　　　　　　　　——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）
　　　　貸：銀行存款
　　【說明】委托加工物資的成本=材料成本+加工費+運雜費
　　【例題8·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人。2009年1月1日，甲公司發(fā)出一批實際成本為240萬元的原材料，委托乙公司加工應(yīng)稅消費品，收回后直接對外出售。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的應(yīng)稅消費品并驗收入庫。甲公司根據(jù)乙公司開具的增值稅專用發(fā)票向乙公司支付加工費12萬元、增值稅2.04萬元，另支付消費稅28萬元。假定不考慮其他因素，甲公司收回該批應(yīng)稅消費品的入賬價值為（ ）萬元。（2010年考題）
　　A.252 　　 B.254.04 　　
　　C.280 　　 D.282.04
　　【答案】C
　　【解析】委托加工物資收回后繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品時，消費稅不計入收回物資的成本，應(yīng)記入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目。如果用于直接出售或者是生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品，消費稅計入收回物資成本。甲公司收回應(yīng)稅消費品的入賬價值=240+12+28=280（萬元）。
　　【例題9·單選題】甲公司為增值稅小規(guī)模納稅人。2009年1月1日，甲公司發(fā)出一批實際成本為240萬元的原材料，委托乙公司加工應(yīng)稅消費品，收回后連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的應(yīng)稅消費品并驗收入庫。甲公司根據(jù)乙公司開具的增值稅專用發(fā)票向乙公司支付加工費12萬元、增值稅2.04萬元，另支付消費稅28萬元。假定不考慮其他因素，甲公司收回該批應(yīng)稅消費品的入賬價值為（ ）萬元。
　　A.252 　 　 B.254.04 　　
　　C.280 　　 D.282.04
　　【答案】B
　　【解析】委托加工物資收回后繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品時，消費稅不計入收回物資的成本，應(yīng)記入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目。如果用于直接出售或者是生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品，消費稅計入收回物資成本。甲公司收回應(yīng)稅消費品的入賬價值=240+12+2.04=254.04（萬元）。
　　三、自行生產(chǎn)存貨的成本
　　直接材料+直接人工+制造費用=產(chǎn)品成本
　　制造費用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項間接費用，包括企業(yè)生產(chǎn)部分（車間）管理人員的薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機(jī)物料消耗、勞動保護(hù)費、季節(jié)性和修理期間的停工損失等。
　　【解釋】制造費用和生產(chǎn)成本屬于成本類科目，不屬于當(dāng)期損益，如果期末有余額則計入資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨。
　　計入存貨成本的總結(jié)（重點）：
　　

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