第五章 長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　第一節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　　本章所指長(zhǎng)期股權(quán)投資，包括：(1)企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資;(2) 企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資; (3) 企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資; (4)企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。

　　企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資，應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

　　一、企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　(一)同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　原則：不以公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)損益。

　　同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行費(fèi)用應(yīng)沖減資本公積。

　　【提示】這里調(diào)整的是“資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)”而不是“資本公積”的全部。

　　(二)非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定合并成本,并將其作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

　　2.購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。

　　無(wú)論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

　　【例5-2】A公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股權(quán)。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購(gòu)買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表5-2所示。合并中，A公司為核實(shí)B公司的資產(chǎn)價(jià)值，聘請(qǐng)專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)B公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，支付評(píng)估費(fèi)用1000000元。本例中假定合并前A公司與B公司及其股東不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　表5-2 20×9年3月31日　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：元

　　分析：

　　本例中因A公司與B公司及其股東在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。

　　A公司對(duì)于合并形成的對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值確定其初始投資成本。A公司應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 51000000

　　累計(jì)攤銷 12000000

　　貸：無(wú)形資產(chǎn) 40000000

　　銀行存款 9000000

　　營(yíng)業(yè)外收入 14000000

　　3.通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

　　【例5-3】A公司于20×8年3月1日以40000000元取得B公司30%的股權(quán)，因能夠派人參與B公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算并于20×8年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益1500000元。20×9年1月2日，A公司又以50000000元現(xiàn)金取得B公司30%的股權(quán)。本例中假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司按凈利潤(rùn)的10%計(jì)提盈余公積。

　　分析：

　　本例中A公司是通過(guò)分步購(gòu)買最終取得對(duì)B公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并。在購(gòu)買日，A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

　　借：盈余公積 150000

　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 1350000

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 1500000

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司——成本 50000000

　　貸：銀行存款 50000000