三、 簡答題（本題型共6題。其中第6小題可以選用中文或英文解答，如果使用中文解答，該小題最高得分為6分；如使用英文解答，該小題須全部使用英文，最高得分 為11分。第1小題、第2小題和第3小題每小題6分，第4小題5分，第5小題6分。本題型最高得分為40分。答案中的金額有小數(shù)點的保留兩位小數(shù)，小數(shù)點 兩位后四舍五入。在答題卷上解答，答在試題卷上無效。）
　　1.上市公司甲公司系A(chǔ)BC會計師事務所的常年審計客戶。2010年4月1日，ABC會計師事務所與甲公司續(xù)簽了2010年度財務報表審計業(yè)務約定書。XYZ會計師事務所和ABC會計師事務所使用同一品牌，共享重要專業(yè)資源。ABC會計師事務所遇到下列與職業(yè)道德有關(guān)的事項：
　?。?）ABC會計師事務所委派A注冊會計師擔任甲公司2010年度財務報表審計項目合伙人。A注冊會計師曾擔任甲公司2004年度至2008年度財務報表審計項目合伙人，但未擔任甲公司2009年度財務報表審計項目合伙人。
　?。?）2010年9月15日，甲公司收購了乙公司80%的股權(quán)，乙公司成為其控股子公司。A注冊會計師自2009年1月1日起擔任乙公司的獨立董事，任期5年。
　?。?）B注冊會計師系A(chǔ)BC會計師事務所的合伙人，與A注冊會計師同處一個業(yè)務部門。2010年3月1日，B注冊會計師購買了甲公司股票5 000股，每股10元，由于尚未出售該股票，ABC會計師事務所未委派B注冊會計師擔任甲公司審計項目組成員。
　?。?）丙公司系甲公司的母公司，甲公司審計項目組成員C的妻子在丙公司擔任財務總監(jiān)。
　　（5）甲公司審計項目組成員D曾在甲公司人力資源部負責員工培訓工作，于2010年2月10日離開甲公司，加入ABC會計師事務所。
　?。?）2010年2月25日，XYZ會計師事務所接受甲公司委托，提供內(nèi)部控制設(shè)計服務。
　　要求：
　　針對上述（1）至（6）項，逐項指出ABC會計師事務所及其人員是否違反中國注冊會計師職業(yè)道德守則，并簡要說明理由。
　　參考答案：
　　（1） 違反職業(yè)道德守則。如果審計客戶屬于公眾利益實體，執(zhí)行其審計業(yè)務的關(guān)鍵審計合伙人任職時間不得超過五年。在任期結(jié)束后的兩年內(nèi)，該關(guān)鍵審計合伙人不得再 次成為該客戶的審計項目組成員或關(guān)鍵審計合伙人。A注冊會計師在2008年任期結(jié)束后，未滿兩年，即再次擔任審計合伙人，不符合職業(yè)道德守則的規(guī)定。
　　（2） 違反職業(yè)道德守則。如果由于合并或收購，某一實體成為審計客戶的關(guān)聯(lián)實體，會計師事務所應當識別和評價其與該關(guān)聯(lián)實體以往和目前存在的利益或關(guān)系，并在考 慮可能的防范措施后確定是否影響獨立性，以及在合并或收購生效日后能否繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務。而A擔任乙公司的獨立董事，將因自我評價和自身利益產(chǎn)生非常嚴重 的不利影響，導致沒有任何防范措施可以能夠?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃健?BR>　?。?）違反職業(yè)道德守則。當其他合伙人與執(zhí)行審計業(yè)務的項目合伙人同處一個分部時，如果其他合伙人或其主要近親屬在審計客戶中擁有直接經(jīng)濟利益或重大間接經(jīng)濟利益，將因自身利益產(chǎn)生非常嚴重的不利影響，導致沒有防范措施能夠?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃健?BR>　?。?） 違反職業(yè)道德守則。如果審計項目組成員的主要近親屬是審計客戶的董事、高級管理人員或特定員工，或者在業(yè)務期間或財務報表涵蓋的期間曾擔任上述職務，只有 把該成員調(diào)離審計項目組，才能將對獨立性的不利影響降低至可接受的水平。上市公司的母公司屬于上市公司的關(guān)聯(lián)實體，應當包括在事務所的審計客戶的范疇內(nèi)。
　?。?）不違反職業(yè)道德守則。D雖然曾在甲公司工作，但其為人力資源部負責員工的培訓工作，不能對甲公司的財務報表施加重大影響，因此不違反職業(yè)道德守則的規(guī)定。
　?。?） 違反職業(yè)道德守則。XYZ事務所與ABC會計師事務所同屬于同一網(wǎng)絡(luò)事務所，如果某一會計師事務所被視為網(wǎng)絡(luò)事務所，應當對網(wǎng)絡(luò)中其他會計師事務所的審計 客戶保持獨立。XYZ事務所提供內(nèi)部控制設(shè)計屬于承擔管理層職業(yè)的內(nèi)部審計服務，將產(chǎn)生嚴重的不利影響，導致沒有防范措施能夠?qū)⑵浣档椭量山邮艿乃健?BR>　　2. ABC會 計師事務所接受委托，負責審計上市公司甲公司2010年度賬務報表，并委派A注冊會計師擔任審計項目合伙人。在制定審計計劃時，A注冊會計師根據(jù)其審計甲 公司的多年經(jīng)驗，認為甲公司2010年度財務報表不存在重大錯報風險，應當直接實施進一步審計程序。在審計過程中，A注冊會計師要求項目組成員之間相互復 核工作底稿，并委派其所在業(yè)務部的B注冊會計師負責甲公司項目質(zhì)量控制復核。項目組內(nèi)部在某項重大問題上存在分歧，經(jīng)主任會計師批準，A注冊會計師出具了 審計報告。在審計報告出具后，B注冊會計師隨機選取若干份工作底稿進行了復核，沒有發(fā)現(xiàn)重大問題。
　　要求：
　　針對上述情形，指出存在哪些可能違反審計準則和質(zhì)量控制準則的情況，并簡要說明理由。
　　 參考答案：
　?。?）“A 注冊會計師根據(jù)其審計甲公司的多年經(jīng)驗，認為甲公司2010年度財務報表不存在重大錯報風險，應當直接實施進一步審計程序”是錯誤的。重大錯報風險是指財 務報表在審計前存在重大錯報的可能性。由于內(nèi)部控制的固有限制，重大錯報風險不可能降低為零。此外，根據(jù)風險評估準則的規(guī)定，注冊會計師在審計的所有階段 都要實施風險評估程序，并要求注冊會計師將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤。
　?。?）“A注冊會計師要求項目組成員之間相互復核工作底稿“是錯誤的。確定復核人員的原則是，由項目組內(nèi)經(jīng)驗較多的人員復核經(jīng)驗較少的人員執(zhí)行的工作，而不是由成員直接相互復核底稿。
　　（3）“A 注冊會計師委派其所在業(yè)務部的B注冊會計師負責甲公司項目質(zhì)量控制復核”是錯誤的。項目質(zhì)量控制復核人員符合下列規(guī)定：①如果可行，不由項目合伙人挑 選；②在復核其間不以其他方式參與該業(yè)務；③不代替項目組進行決策；④不存在可能損害復核人員客觀性的其他情形。A作為項目合伙人委派其所在業(yè)務部的B注 冊會計師作為項目質(zhì)量控制復核人員會有損復核人員客觀性。
　?。?）“項目組內(nèi)部在某項重大問題上存在分歧，經(jīng)主任會計師批準，A注冊會計師出具了審計報告”是錯誤的。在出現(xiàn)重大問題分歧時，只有意見分歧問題得到解決，項目合伙人才能出具報告。而不是由主任會計師批準。
　　（5）“在審計報告出具后，B注冊會計師隨機選取若干份工作底稿進行了復核”是錯誤的。會計師事務所的政策和程序應當要求在出具報告前完成項目質(zhì)量控制復核，不能在審計報告出具后才進行復核。
　　 試題點評：
　　 3.A注冊會計師負責審計公司2010年度財務報表。在針對銷售費用的發(fā)生認定實施細節(jié)測試時，A注冊會計師決定采用傳統(tǒng)變量抽樣方法實施統(tǒng)計抽樣，相關(guān)事項如下：
　　（1）A注冊會計師抽樣單元界定為銷售費用總額中的每個貨幣單元。
　?。?）A注冊會計師將總體分成兩層，使每層的均值大致相等。
　　（3）A注冊會計師在確定樣本規(guī)模時不考慮銷售費用賬戶的可容忍錯報。
　?。?）A注冊會計師采用系統(tǒng)選樣的方式選取樣本項目進行檢查。
　?。?）在對選中的一個樣本項目進行檢查時，A注冊會計師發(fā)現(xiàn)所附發(fā)票丟失，于是另選一個樣本項目代替。
　?。?）甲公司2010年銷售費用賬面金額合計75 000 000元。A注冊會計師決定采用傳統(tǒng)變量抽樣中的差額估計抽樣方法，確定的總體規(guī)模為4000，樣本規(guī)模為200，樣本賬面金額合計為4 000 000元，樣本審定金額合計為3 600 000元。
　　要求：
　?。?）
　　針對上述（1）至（5）項，逐項指出A注冊會計師的做法是否存在不當之處。如果存在不當之處，簡要說明理由。
　　（2）
　　在不考慮上述（1）至（5）項的情況下，針對上述第（6）項，計算銷售費用錯報金額的點估計值。
　　參考答案：
　?。?）第（1）項，注冊會計師將“抽樣單元界定為每個貨幣單元“做法不當。傳統(tǒng)變量抽樣中，不適合采用每個貨幣單位作為抽樣單元，一般是以一個賬戶余額或一筆交易作為抽樣單元。通常PPS抽樣是以貨幣單位作為抽樣單元。
　　第（2）項，注冊會計師分層的做法并無不當之處。
　　第（3）項，“注冊會計師確定樣本規(guī)模時不考慮可容忍錯報“的做法是錯誤的。根據(jù)在其他因素既定的條件下，可容忍錯報越大，所需的樣本規(guī)模越小。
　　第 （4）項，“注冊會計師采用系統(tǒng)選樣方法”的做法可能存在不當。系統(tǒng)選樣如果在統(tǒng)計抽樣中使用，必須要求總體必須是隨機排列的，否則容易發(fā)生較大的偏差。 因此在確定選樣方法前應當對總體特征的分布進行觀察，如果發(fā)現(xiàn)總體特征的分布呈隨機分布，則采用系統(tǒng)選樣法。注冊會計師并未對總體特征進行觀察，直接采用 了系統(tǒng)選樣法，因此很可能存在偏差。
　　第（5）項，“注冊會計師發(fā)現(xiàn)樣本發(fā)票丟失后直接另找了一個樣本代替”的做法不當。①如果注冊會計師對樣本結(jié)果的評價不會因為未檢查項目可能存在錯報而改變，就不需對這些項目進行檢查。②如果未檢查項目可能存在的錯報會導致該類交易或賬戶余額存在重大錯報，注冊會計師就要考慮實施替代程序，為形成結(jié)論提供充分的證據(jù)。
　?。?）平均錯報=（樣本實際金額與賬面金額的差額）/樣本規(guī)模＝（4000000－3600000）=2000（元）
　　推斷總體錯報=2000×4000=8 000 000（元）
　　試題點評：
　　4．A注冊會計師負責對甲公司2010年12月31日的財務報告內(nèi)部控制進行審計。A注冊會計師了解到，甲公司將客戶驗貨簽收作為銷售收入確認的時點。部分與銷售相關(guān)的控制內(nèi)容摘錄如下：
　　(1)每筆銷售業(yè)務均需與客戶簽訂銷售合同。
　　(2)賒銷業(yè)務需由專人進行信用審批。
　　(3)倉庫只有在收到經(jīng)批準的發(fā)貨通知單時才能供貨。
　　(4)負責開具發(fā)票的人員無權(quán)修改開票系統(tǒng)中已設(shè)置好的商品價目表。
　　(5)財務人員根據(jù)核對一致的銷售合同、客戶簽收單和銷售發(fā)票編制記賬憑證并確認銷售收入。
　　(6)每月末，由獨立人員對應收賬款明細賬和總賬進行調(diào)節(jié)。
　　要求：
　　(1)針對上述(1)至(6)項所列控制，逐項指出是否與銷售收入的發(fā)生認定直接相關(guān)。
　　(2)從所選出的與銷售收入的發(fā)生認定直接相關(guān)的控制中，選出一項最應當測試的控制，并簡要說明理由。
　　【答案】針對要求（1）：
　　事項（1）與銷售收入的發(fā)生認定直接相關(guān)。
　　事項（2）與銷售收入的發(fā)生認定直接相關(guān)。
　　事項（3）與銷售收入的發(fā)生認定直接相關(guān)。
　　事項（4）與銷售收入的發(fā)生認定不直接相關(guān)。
　　事項（5）與銷售收入的發(fā)生認定直接相關(guān)。
　　事項（6）與銷售收入的發(fā)生認定不直接相關(guān)。
　　針對要求（2）：
　　注冊會計師最應當選擇事項（5）進行控制測試。因為甲公司是以“客戶驗貨簽收”作為銷售收入的確認時點的，核對銷售合同、客戶簽收單和銷售發(fā)票能夠降低虛構(gòu)銷售收入的風險。
　　5．A注冊會計師負責審計甲公司2010年度財務報表。在審計過程中，A注冊會計師遇到下列事項：
　　(1)甲公司擁有3家子公司，分別生產(chǎn)不同的飲料產(chǎn)品。甲公司所處行業(yè)整體競爭激烈，市場處于飽和狀態(tài)，同行業(yè)公司的主營業(yè)務收入年增長率低于5％，但甲公司董事會仍要求管理層將2010年度主營業(yè)務收入增長率確定為8％。管理層編制的甲公司2010年度財務報表顯示，已按計劃實現(xiàn)收入。
　　(2)甲公司管理層除領(lǐng)取固定工資外，其獎金金額與當年完成主營業(yè)務收入的情況掛鉤。
　　(3)在以前年度審計中，A注冊會計師沒有發(fā)現(xiàn)甲公司收入確認方面存在舞弊行為，因此，在2010年度審計中，A注冊會計師未將收入確認作為由于舞弊導致的重大錯報風險領(lǐng)域。
　　(4)在對日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調(diào)整進行測試時，A注冊會計師向參與財務報告編制過程的人員詢問了與處理會計分錄和其他調(diào)整相關(guān)的不恰當或異常的活動。
　　要求：
　　(1)針對事項(1)和(2)，分析甲公司是否存在舞弊風險因素，并簡要說明理由。
　　(2)針對事項(3)，分析A注冊會計師未將收入確認作為由于舞弊導致的重大錯報風險領(lǐng)域是否適當，并簡要說明理由。
　　(3)針對事項(4)，簡要說明A注冊會計師除實施詢問程序夕}，還應當實施哪些程序。
　　【答案】
　　針對要求（1）：事項（1）存在舞弊 “動機或壓力”風險因素。原因有：
　　1）甲公司所在行業(yè)整體競爭激烈，市場處于飽和狀態(tài)；
　　2）董事會對管理層制定了過高的盈利能力指標。（教材P451表21-1）
　　事項（2）存在舞弊 “動機或壓力”風險因素。原因有：
　　管理層個人報酬中有相當一部分（如獎金）取決于公司能否實現(xiàn)激進的目標（經(jīng)營成果）。（教材P451表21-1）
　　針對要求（2）：
　　事項（3）不恰當。注冊會計師在識別和評估由于舞弊導致的重大錯報風險時，應當基于收入確認存在舞弊風險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或認定導致舞弊風險。如果未將收入確認作為由于舞弊導致的重大錯報風險領(lǐng)域，則應當在審計工作底稿中記錄得出該結(jié)論的理由。（教材P455）
　　針對要求（3）：
　　事項（4）中可選擇的其他程序包括：
　　1）測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調(diào)整是否適當；
　　2）復核會計估計是否存在偏向，并評價產(chǎn)生這種偏向的環(huán)境是否表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險；
　　3）對于超出被審計單位正常經(jīng)營過程的重大交易，或基于對被審計單位及其環(huán)境的了解以及在審計過程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，評價其商業(yè)理由。（教材P458）
　　6．ABC會計師事務所負責審計D集團公司2010年度財務報表，并委派A注冊會計師擔任審計項目合伙人。D集團公司屬于家電制造行業(yè)，共有4家全資子公司，各子公司的相關(guān)資料摘錄如下：

　　要求：
　　(1)假定在確定某子公司對集團而言是否具有財務重大性時，A注冊會計師采用資產(chǎn)總額、營業(yè)收入和利潤總額為基準，代A注冊會計師確定哪些子公司為集團審計中重要組成部分，哪些子公司為非重要組成部分，并簡要說啁理由。
　　(2)針對確定的重要組成部分，簡要說明A注冊會計師執(zhí)行工作自勺類型。
　　(3)針對確定的非重要組成部分，簡要說明A注冊會計師執(zhí)行工作的類型。
　　【答案】
　?。?）重要組成部分包括：E公司、G公司、H公司。
　?、偌瘓F項目組可能將超過基準（資產(chǎn)總額、營業(yè)收入或利潤）的15%的組成部分作為重要組成部分，故E公司和G公司屬于重要組成部分；
　?、陔m然H公司基準未超過15%，但其交易性質(zhì)特殊（遠期外匯合同交易），因此屬于重要組成部分。
　　（2）對重要組成部分執(zhí)行的工作類型：
　?、偈褂媒M成部分重要性對組成部分財務信息實施審計；
　?、卺槍εc可能導致集團財務報表發(fā)生重大錯報的特別風險相關(guān)的一個或多個賬戶余額、一類或多類交易或披露事項實施審計；
　?、坩槍赡軐е录瘓F財務報表發(fā)生重大錯報的特別風險實施特定的審計程序。
　?。?）對不重要組成部分執(zhí)行的工作類型：在集團層面實施分析程序。

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