考點五：長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換——權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法
　　（一）通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制企業(yè)合并【提示：不需要追溯調(diào)整，涉及合并財務(wù)報表的處理】
　　既包括權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法，也包括可供出售金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為成本法。
　　因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資或金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，按照下列方法處理：
　　1.在個別財務(wù)報表
　　（1）應(yīng)當以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本。
　　長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本＝原股權(quán)投資的賬面價值＋購買日進一步取得股份新支付對價的公允價值
　?。?）購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當在處置該項投資時將與其相關(guān)的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入資本公積的部分，下同）轉(zhuǎn)入當期投資收益。
　　2.在合并財務(wù)報表
　　【以后章節(jié)講】
　　【例題·計算題】沒有控制的成本法轉(zhuǎn)換為具有控制的成本法。
　　（1）2012年3月2日A公司以銀行存款5 000萬元投資于B公司，占B公司表決權(quán)的10%，對B公司無控制、共同控制和重大影響，其公允價值不存在明確的市場價格。A公司采用成本法核算。
　　借：長期股權(quán)投資――B公司　　 5 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　 5 000
　?。?）2012年4月20日B公司宣告發(fā)放上年度的現(xiàn)金股利100萬元。2012年末B公司實現(xiàn)凈利潤為6 000萬元。
　　借：應(yīng)收股利 　　　　10（100×10%）
　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　10
　?。?）2013年4月1日，A公司又斥資10 000萬元自C公司取得B公司另外50%股權(quán)。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。至此A公司對B公司的持股比例達到60%，并取得控制權(quán)。
　　A公司是通過分步購買最終達到對B公司控制，因A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，故形成非同一控制下企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行如下賬務(wù)處理：
　　借：長期股權(quán)投資　　　　　 10 000
　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　10 000
　　長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本＝原成本法下的賬面價值5 000＋購買日進一步取得股份新支付對價的公允價值10 000＝15 000（萬元）
　　【例題·計算題】可供出售金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為成本法。A公司投資于B公司。有關(guān)資料如下：
　?。?）A公司于2012年以2 000萬元取得B上市公司5%的股權(quán)，對B公司不具有重大影響，A公司將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，按公允價值計量。A公司原持有B公司5%的股權(quán)于2013年3月31日的公允價值為2 500萬元，累計計入其他綜合收益的金額為500萬元。
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　 2 000
　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　 　2 000
　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動　 500
　　　　貸：資本公積——其他資本公積　　　　　 500
　?。?）2013年4月1日，A公司又斥資25 000萬元自C公司取得B公司另外50%股權(quán)。至此A公司對B公司的持股比例達到55%，并取得控制權(quán)。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
　　A公司是通過分步購買最終達到對B公司控制，因A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，故形成非同一控制下企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行如下賬務(wù)處理：
　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　2 500
　　　　貸：可供出售金融資產(chǎn)　　　　　 2 500
　　借：長期股權(quán)投資　　　　　 25 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　25 000
　　長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本＝原公允價值計量的賬面價值2 500＋購買日進一步取得股份新支付對價的公允價值25 000＝27 500（萬元）
　　【例題·計算題】權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。A公司投資于B公司。A公司與B公司的其他股東沒有任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。有關(guān)資料如下：
　?。?）2012年1月1日，A公司以銀行存款3 100萬元從B公司的其他股東購入B公司30%的股權(quán)。當日B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為10 000萬元，公允價值與賬面價值相等。
　　借：長期股權(quán)投資——成本　　　　　 3 100
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　 3 100
　　對初始投資成本不需要調(diào)整。
　?。?）2012年B公司實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，B公司因其他綜合收益變動增加資本公積200萬元，假定B公司一直未進行利潤分配。A公司和B公司在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　 300（1 000×30%）
　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動　　60（200×30%）
　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　300
　　　　　　資本公積——其他資本公積　　 　　60
　　（3）2013年4月1日，A公司以銀行存款5 000萬元，從B公司其他股東購買了B公司40%的股權(quán)。至此持股比例達到70%，并控制B公司，由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算。2013年前3個月B公司實現(xiàn)的凈利潤為500萬元。
　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整　150（500×30%）
　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　150
　　借：長期股權(quán)投資　　　　　5 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　5 000
　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　 3610
　　　　貸：長期股權(quán)投資——成本　　　　3 100
　　　　　　　　　　　　——損益調(diào)整　　　450（300+150）
　　　　　　　　　　　　——其他權(quán)益變動　 60
　　長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本＝原權(quán)益法下的賬面價值3610＋購買日進一步取得股份新支付對價的公允價值5 000＝8 610（萬元）
　?。ǘ┮蚴栈夭糠滞顿Y導致持股比例下降
　　例如40%→1%
　　因收回投資導致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法（投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資）的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。
　　【例題·計算題】甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。2012年11月，甲公司將該項投資中的50%對外出售，出售以后，無法再對乙公司施加重大影響，且該項投資不存在活躍市場，公允價值無法可靠確定，出售以后轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時，該項長期股權(quán)投資的賬面價值為4 800萬元，其中投資成本3 900萬元，損益調(diào)整為900萬元，出售取得價款2 700萬元。
　　借：銀行存款 　　　　　　　　 2 700
　　　　貸：長期股權(quán)投資—成本　　　 1 950（3 900×50%）
　　　　　　　　　　　　—損益調(diào)整　　　450（900×50%）
　　　　　　投資收益　　　　 　　　　　300
　　借：長期股權(quán)投資　　　　　 　　2 400
　　　　貸：長期股權(quán)投資—成本　　　　 1 950（3 900×50%）
　　　　　　　　　　　　—損益調(diào)整　　　 450（900×50%）

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