第十章　所有者權(quán)益

第一節(jié)　所有者權(quán)益核算的基本要求

　　所有者權(quán)益包括所有者投入資本[包括“實(shí)收資本(股本)”、“資本溢價(jià)(股本溢價(jià))”]、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失(計(jì)入“資本公積——其他資本公積”的內(nèi)容)、留存收益(盈余公積和未分配利潤(rùn))等。

　　一、金融工具及其核算(補(bǔ)充內(nèi)容)

　　1.金融工具

　　金融工具，是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。

　　本質(zhì)：合同。

　　分類(lèi)：基本金融工具(債券、股票等);衍生金融工具(期貨、期權(quán)、互換等)。

　　企業(yè)購(gòu)買(mǎi)或發(fā)行金融工具，應(yīng)當(dāng)按照該金融工具的實(shí)質(zhì)，以及金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義，在初始確認(rèn)時(shí)將該金融工具或其組成部分確認(rèn)為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具。

　　其中，金融資產(chǎn)第二章已講解。

　　2.金融負(fù)債

　　金融負(fù)債是指企業(yè)的下列負(fù)債：

　　(1)向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù);

　　(2)在 潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù);

　　(3)將來(lái)須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具;(如企業(yè)發(fā)行的權(quán)證，如果承諾未來(lái)支付固定數(shù)量的股票，則屬于權(quán)益工具，如果承諾未來(lái)根據(jù)市價(jià)情況交付非固定數(shù)量的股票，則屬于金融負(fù)債)

　　(4)將來(lái)須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具的合同義務(wù)，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外(例，承諾用自身固定數(shù)量的股票換取固定數(shù)量的現(xiàn)金，則屬于權(quán)益工具)。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來(lái)收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。

　　3.權(quán)益工具

　　權(quán)益工具是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。從權(quán)益工具的發(fā)行方看，權(quán)益工具屬于其所有者權(quán)益的組成內(nèi)容。比如企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價(jià)格購(gòu)入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認(rèn)股權(quán)證等權(quán)益工具，就屬于企業(yè)所有者權(quán)益的組成部分。

　　4.權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分

　　通常情況下，企業(yè)比較容易分辨所發(fā)行金融工具是權(quán)益工具還是金融負(fù)債，但也會(huì)遇到比較復(fù)雜的情況。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的金融工具，可能因?yàn)榻Y(jié)算方式不同，導(dǎo)致所確認(rèn)結(jié)果不同。

　　權(quán)益工具的確認(rèn)條件(P156)：

　　企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認(rèn)為權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件：

　　第一，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利的條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù);

　　第二，該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的：

　?、偃鐬榉茄苌ぞ?，該工具應(yīng)當(dāng)不包括交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù);

　?、谌鐬檠苌ぞ?，該工具只能通過(guò)交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算。具體請(qǐng)查看下圖：

　　此處所指權(quán)益工具不包括本身通過(guò)收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同。

　　企業(yè)在進(jìn)行權(quán)益工具和金融負(fù)債的區(qū)分時(shí)，還應(yīng)注意以下方面：

　　1.某項(xiàng)合同是一項(xiàng)權(quán)益工具并不僅僅是因?yàn)樗赡軐?dǎo)致企業(yè)獲得或交付企業(yè)自身的權(quán)益工具。

　　2.在一個(gè)合同中，如企業(yè)通過(guò)交付(或獲取)固定數(shù)額的自身權(quán)益工具以獲取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該合同是一項(xiàng)權(quán)益工具。

　　3.一項(xiàng)合同使企業(yè)承擔(dān)以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購(gòu)自身權(quán)益工具的義務(wù)時(shí)，該合同形成企業(yè)的一項(xiàng)金融負(fù)債，其金額等于贖回所需支付的金額的現(xiàn)值(例如遠(yuǎn)期回購(gòu)價(jià)格的現(xiàn)值、期權(quán)的執(zhí)行價(jià)格的現(xiàn)值以及其他可贖回金額的現(xiàn)值等)。

　　4.企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或具有類(lèi)似特征的金融工具，應(yīng)分別不同情況，注重其實(shí)質(zhì)進(jìn)行分類(lèi)。在特定日期或根據(jù)持有方的選擇權(quán)(可以贖回的優(yōu)先股)符合金融負(fù)債的定義;但發(fā)行方贖回該種股份的選擇權(quán)，不滿(mǎn)足金融負(fù)債的定義，因?yàn)榘l(fā)行方并沒(méi)有現(xiàn)時(shí)義務(wù)轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)給股東。

　　如果優(yōu)先股不可贖回，應(yīng)根據(jù)附著在其上的其他權(quán)利確定適當(dāng)?shù)姆诸?lèi)。

　　5.金融工具列報(bào)準(zhǔn)則規(guī)定，如果可認(rèn)定合同中要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款相關(guān)的事項(xiàng)不會(huì)發(fā)生，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將相關(guān)金融工具合同確認(rèn)為權(quán)益工具。

　　6.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)金融工具(或其組成部分)進(jìn)行分類(lèi)時(shí)，企業(yè)應(yīng)考慮集團(tuán)所屬企業(yè)和金融工具的持有方之間達(dá)成的所有條款和條件，以確定集團(tuán)作為一個(gè)整體是否由于該工具而承擔(dān)了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)，或承擔(dān)了以其他方式結(jié)算的義務(wù)，如是，則該結(jié)算方式將導(dǎo)致該工具歸類(lèi)為金融負(fù)債。

　　【例題1·多項(xiàng)選擇題】下列關(guān)于權(quán)益工具的表述，不正確的有(　)。

　　A.權(quán)益工具不屬于所有者權(quán)益的組成內(nèi)容

　　B.企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價(jià)格購(gòu)入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認(rèn)股權(quán)證屬于權(quán)益工具

　　C.企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具，且企業(yè)沒(méi)有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具

　　D.企業(yè)發(fā)行的衍生工具，且企業(yè)沒(méi)有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具

　　E.企業(yè)發(fā)行的普通股屬于權(quán)益工具

　　『正確答案』AD

　　『答案解析』權(quán)益工具是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。因此，從權(quán)益工具的發(fā)行方看，權(quán)益工具屬于所有者權(quán)益的組成內(nèi)容，比如企業(yè)發(fā)行的普通股。

　　企業(yè)發(fā)行金融工具時(shí)，如果該工具合同條款中沒(méi)有包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù)，也沒(méi)有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)，那么該工具應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具。如果企業(yè)發(fā)行的該工具將來(lái)須用或可用自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，還需要繼續(xù)區(qū)分不同情況進(jìn)行判斷。如果該工具是非衍生工具，且企業(yè)沒(méi)有義務(wù)交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，那么該工具應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具;如果該工具是衍生工具，且企業(yè)只有通過(guò)交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具(此處所指權(quán)益工具不包括需要通過(guò)收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同)，換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算，那么該工具也應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具。

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