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2019年注冊會計師講義《審計》：自上而下的方法
第三節(jié) 自上而下的方法
一、識別、了解和測試企業(yè)層面的控制
企業(yè)的內(nèi)部控制分為企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)流程、應(yīng)用系統(tǒng)或交易層面的控制兩個層面。
企業(yè)層面的控制通常為應(yīng)對企業(yè)財務(wù)報表整體層面的風險而設(shè)計，或作為其他控制運行的“基礎(chǔ)設(shè)施”，通常在比業(yè)務(wù)流程更高的層面上乃至整個企業(yè)范圍內(nèi)運行，其作用比較廣泛，通常不局限于某個具體認定。
業(yè)務(wù)流程、應(yīng)用系統(tǒng)或交易層面的控制為應(yīng)對交易和賬戶余額認定的重大錯報風險而設(shè)計，通常在業(yè)務(wù)流程內(nèi)的交易或賬戶余額層面上運行，其作用通常能夠?qū)?yīng)到具體某類交易和賬戶余額的具體認定。
（一）企業(yè)層面控制的內(nèi)涵
（二）企業(yè)層面控制對其他控制及其測試的影響
注冊會計師應(yīng)當識別、了解和測試對內(nèi)部控制有效性結(jié)論有重要影響的企業(yè)層面控制。根據(jù)測試結(jié)果評價被審計單位的企業(yè)層面控制是否有效，并且計劃需要測試的其他控制及對其他控制所執(zhí)行程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。
1.某些企業(yè)層面控制可能影響注冊會計師擬測試的其他控制及其對其他控制所執(zhí)行程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。
2.某些企業(yè)層面控制能夠監(jiān)督其他控制的有效性。其運行有效時，可以減少原本擬對其他控制的有效性進行的測試。
3.某些企業(yè)層面控制本身能夠精確到足以及時防止或發(fā)現(xiàn)一個或多個相關(guān)認定中存在的重大錯報。
二、識別重要賬戶、列報及其相關(guān)認定
1.注冊會計師應(yīng)當從定性和定量兩個方面作出評價，包括考慮舞弊的影響。
2.注冊會計師不應(yīng)考慮控制的影響，因為內(nèi)部控制審計的目標本身就是評價控制的有效性。
3.在確定某賬戶、列報是否重要和某認定是否相關(guān)時，注冊會計師應(yīng)當將所有可獲得的信息加以綜合考慮。
4.以前年度審計中了解到的情況影響注冊會計師對固有風險的評估，因而應(yīng)當在確定重要賬戶、列報及其相關(guān)認定時加以考慮。
5.在內(nèi)部控制審計中，注冊會計師在識別重要賬戶、列報及其相關(guān)認定時應(yīng)當評價的風險因素，與財務(wù)報表審計中考慮的因素相同。因此，在這兩種審計中識別的重要賬戶、列報及其相關(guān)認定應(yīng)當相同。
三、了解潛在錯報的來源并識別相應(yīng)的控制
（一）了解潛在錯報的來源
注冊會計師應(yīng)當實現(xiàn)下列目標，以進一步了解潛在錯報的來源，并為選擇擬測試的控制奠定基礎(chǔ)：
（1）了解與相關(guān)認定有關(guān)的交易的處理流程，包括這些交易如何生成、批準、處理及記錄；
（2）驗證注冊會計師識別出的業(yè)務(wù)流程中可能發(fā)生重大錯報（包括由于舞弊導致的錯報）的環(huán)節(jié)；
（3）識別被審計單位用于應(yīng)對這些錯報或潛在錯報的控制；
（4）識別被審計單位用于及時防止或發(fā)現(xiàn)并糾正未經(jīng)授權(quán)的、導致重大錯報的資產(chǎn)取得、使用或處置的控制。
（二）實施穿行測試
穿行測試通常是實現(xiàn)上述目標和評價控制設(shè)計的有效性以及確定控制是否得到執(zhí)行的有效方法。穿行測試是指追蹤某筆交易從發(fā)生到最終被反映在財務(wù)報表中的整個處理過程。
在某些特定情況下，注冊會計師一般會實施穿行測試。
通常會實施穿行測試的情況，包括：
（1）存在較高固有風險的復雜領(lǐng)域；
（2）以前年度審計中識別出的缺陷（需要考慮缺陷的嚴重程度）；
（3）由于引入新的人員、新的系統(tǒng)、收購和采取新的會計政策而導致流程發(fā)生重大變化。
四、選擇擬測試的控制
（一）選擇擬測試控制的基本要求
注冊會計師應(yīng)當針對每一相關(guān)認定獲取控制有效性的審計證據(jù)，以便對內(nèi)部控制整體的有效性發(fā)表意見，但沒有責任對單項控制的有效性發(fā)表意見。
（二）選擇擬測試的控制的考慮因素
注冊會計師在選取擬測試的控制時，通常不會選取整個流程中的所有控制，而是選擇關(guān)鍵控制，即能夠為一個或多個重要賬戶或列報的一個或多個相關(guān)認定提供最有效果或最有效率的證據(jù)的控制。
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